多層次會計信息披露制度的動因分析
來源：安徽稅務籌劃網 作者：安徽稅務籌劃網 人氣： 發布時間：2022-08-15
摘要：隨著經濟環境的變化，企業經濟業務日益復雜。但長期以來，我國企業會計信息披露不考慮企業的規模也不考慮企業的組織和法律形式，均使用幾乎完全相同的信息披露方式，財務報告...
隨著經濟環境的變化，企業經濟業務日益復雜。但長期以來，我國企業會計信息披露不考慮企業的規模也不考慮企業的組織和法律形式，均使用幾乎完全相同的信息披露方式，財務報告的審計要求、信息公布的要求也基本一致。這種會計信息披露制度，一方面無法協調信息披露與保密的關系；另一方面加大了中小企業會計信息披露成本，同樣導致使用者的成本增加且時效性差，故相關性也不強。因此，改進企業會計信息披露模式的呼聲不斷涌現。本文對多層次會計信息披露制度的動因進行分析，以期進一步完善我國多層次會計信息披露理論，推動多層次會計信息披露模式在實務中廣泛施行，從而對規范我國會計信息披露制度起到應有的作用。
一、多層次會計信息披露制度的基本框架
多層次會計信息披露制度，是一種差異化的會計信息披露制度，指一國政府通過有關的會計準則或法規的規定，對不同規?；蛐袠I的企業在編制與提供的會計報表的種類以及要求其披露的會計信息的格式、內容、數量和詳盡程度等方面實行有差別待遇的一種制度安排。其含義是針對不同規模、不同組織與法律形式的企業分別編制不同要求的財務報告、分別提出不同的審計和信息公布要求?！岸鄬哟巍笔侵笗嬓畔⑴冻潭扔傻偷礁叩囊环N差別性。主要體現在財務報告內容與形式、審計要求、公布范圍、公布時間等方面?；疽幝墒牵浩髽I規模越大、出資人責任越小、社會影響越廣泛，會計信息披露要求越高，會計信息披露越充分。
多層次會計信息披露方式的總體思路是：企業按照企業規模、出資人責任和社會影響等標準分類，然后根據其所屬的類型從財務報告、審計要求、信息公開程度等三個方面具體規定會計信息披露要求。
1.企業分類要求
企業按照企業規模、出資人責任和社會影響等標準分類。國際上企業從規模角度劃分的標準有按照企業的資產總額、年營業凈額和平均雇員人數等，一般將企業劃分為小型企業、中型企業和大型企業。從出資人責任和社會影響來劃分，那不同的國家劃分的企業類型不盡相同，主要有：個人獨資企業、合伙企業、有限責任公司、股份有限公司、人合公司等。
2.財務報告要求
財務報告的內容通常包括會計報表、報表附注、財務情況說明書三個部分。從信息披露的“適度性”角度考慮，財務報告分別設置詳式報告和簡化報告，詳式報告要求在編制會計報表、報表附注和財務情況說明書時，應嚴格按照有關規定進行編制，甚至可以根據具體情況提出進一步的披露要求。簡化的財務報告，指財務報告中某些項目的列示可以采用“匯總”的方式處理，其目的是避免過分詳細的信息披露。例如：對資產負債表中流動資產的披露可以只分貨幣資金、存貨、應收款、其他流動資產四個項目披露，利潤表項目可以將銷售成本和各種期間費用、營業收入和其他業務收入分別合并反映。
3.審計要求
審計是對會計信息質量的一種確認，不僅有、無審計會計信息質量不同，而且由誰審計其會計信息質量也有區別。審計要求可以分為任意審計要求和強制審計要求。任意審計要求即企業公布的會計報表可以按自己的意愿選擇經過審計或不經過審計；強制審計要求則對其公布的會計報表必須進行審計。其次，對于強制審計要求，還可進一步規定是由一般會計師事務所審計還是由具有一定資格的會計師事務所審計、由一般的注冊會計師審計還是由具有一定資格的注冊會計師審計。
4.信息公開要求
從信息披露的“適度性”角度考慮，企業會計信息是否公開及公開程度，主要取決于其社會影響。企業與社會公眾有著密切的關系，達到一定規模的企業應根據其影響范圍分別向當地或全國公布其會計信息。中小企業會計信息的主要使用者多數是政府部門和銀行等金融機構，股東較少，債權人也相對集中。所以，一般只需向工商、稅務等政府部門以及貸款銀行、債權人、投資人公開會計信息，不強制要求對社會公眾公開。當企業的規模達到一定程度且社會影響不可忽視時，則強制要求對外公開信息。信息公開主要包括公開的時間要求和特定公開媒體的要求。在公開時間上，不同企業可以規定不同的時間要求，例如年度終了后4個月、6個月、9個月公開等。在特定公開媒體，可以是指明網站、證券報、地方性報紙、地方性政府經濟公告等。
二、多層次會計信息披露的動因
多層次會計信息披露是針對現有的會計信息披露體系不考慮企業規模、組織和法律形式，均使用幾乎相同的信息披露方式存在的弊端而提出來的一種會計信息披露制度。那么多層次會計信息披露的理論依據也就是動因何在呢？筆者以為主要基于以下考慮。
1.信息披露格式多樣化、適量性的需要
目前的披露形式一般是以統一標準格式的報表為主，輔以重要事項說明以及其他相關信息。格式化的披露方式存在著眾多弊端。報表是高度匯總的信息，隱藏在報表數字背后的是一連串無法得知的經營活動。盡管人們發展了一系列的報表分析技術，力圖通過報表所呈現的數字探尋數字背后的經濟實質，但要真正達到目的十分困難。一項一億元的營業收入，可能是由若干筆經營項目組成，也可能由幾百上千筆較小的項目而產生，它們對特定類型的企業可能具有不同的經濟含義，格式化會影響用戶對信息的準確理解。格式化同時也帶來了會計信息可比性的問題。不同類型企業的差異，使得會計數據在匯總財務報表時因財務報表的安排以及內涵的不同而產生不同，使不同類型企業的財務報表缺乏可比性，可比性問題直接影響到報表的使用。此外，披露格式的要求也限制了信息披露內容的范圍和完整性。同時還引發了另一個問題，即信息的適量性問題。會計信息披露不足是每個用戶都十分關心的問題，沒有充分的信息就無法作出正確的決策。由于不同的使用者所要求的信息類型以及信息量千差萬別，而信息披露的標準又不能因人而異，為了滿足眾多信息使用者的需求，只能要求公司盡可能地提供全面、詳盡的信息，這又會導致信息過多，不僅增加了企業的披露成本，也增加了用戶的使用成本。同時，信息披露并非越多越好，過多過濫的信息也會讓使用者無處著手，最相關的信息可能會因湮沒于許多瑣碎的信息之中而被忽視。這就是我們需要考慮的信息適量性問題。
實施多層次會計信息披露模式在形式上和實質上都可以改變信息披露的方式和內容，克服現行披露體系存在的問題。在多層次會計信息披露模式下，財務報告根據不同企業類型編制而成，因而不再是不分企業類型的統一的、標準化的格式。當然，也可以獲得現在通常使用的標準格式的財務報告，只不過它不再是惟一的格式，而只是多種報表格式中的一種。突破了信息披露的報表格式的限制，實際上也擴展了可披露信息的范圍和完整性，因此可以更容易地理解數字所代表的經營活動的內容，更全面深入地把握企業的生產經營情況。此外，由于在現行會計信息披露系統下，企業既面對披露不足的批評，又面臨披露過多的壓力，因而很難協調信息的披露水平，正所謂“吃大鍋飯”。而在多層次會計信息披露的模式下，企業不再面臨披露過多的壓力，既節約了企業為編制和公開披露報表所耗費的成本，也節約了使用者的使用成本。
2.貫徹成本效益原則的需要
根據信息經濟學理論，信息與其他任何商品一樣，也存在著成本———效益問題。只有信息產生的效益大于信息的成本，信息的生產才具備經濟上的合理性。企業對外公開披露的會計信息也是如此。會計信息披露的成本效益原則，就是指會計信息的效益應當超過其成本，否則就不應當提供該項信息。近年來，隨著會計準則體系和會計信息披露規范體系的不斷完善，企業對外公開披露的信息日益膨脹，導致企業信息披露及相應獲取成本大大上升，而提高成本能否產生相應的增量效應，特別是對中小企業而言，自然引起理論界和實務界的廣泛關注。
所謂會計信息披露的成本，是指由于企業對外披露會計信息而承擔的，包括有形的和無形的代價。會計信息披露的成本主要由初始的編制者（即企業）承擔，最終它可以轉嫁到用戶身上。有形的代價就是有形信息成本是可以用貨幣計量的，包括為提高、擴大、改進披露而聘用更多的有經驗的會計人員，設置更多的組織機構以及由此發生的更多披露費用和管理、審計費用。無形的代價就是無形信息成本是指改變會計披露可能會給公司帶來的負效應。會計信息披露成本是制約會計信息披露的主要因素，主要由以下成本項目構成：
?。?）初始成本與提供會計信息的成本。初始成本即為建立會計信息系統而發生的成本支出。提供會計信息的成本主要指搜集、處理、審計、裝訂、傳遞以及發布信息的成本的總和，和對已披露會計信息的質詢進行處理和答復的成本。具體內容包括：必要的辦公用品、計算機硬件及財務軟件、帳簿費用、會計人員的工資、審計費用等。
?。?）訴訟成本。企業可能會因為會計信息披露而引起法律上的爭端。如信息的使用者對企業未來發展的潛力非常關注，但企業一般不太愿意披露收益預測方面的信息。因為這些預測值并不完全由企業管理當局的主觀意志決定，而且有時與實際的結果相差甚遠，信息使用者可能以此為由指控企業所提供的會計信息的誤導，并要求補償其損失。包括案件的立案費、訴訟費、結案費、公關費、律師費和由于訴訟案件使管理人員偏離正常工作狀態和精力消耗而產生的損失，以及由于訴訟案件使公司形象在公眾中下降所引起的損失。
?。?）行政成本。政府采用行政手段（如稅收）將企業“超額利潤”的部分予以平均化，使不同的主體共享，這種負擔就是企業提供會計信息所引起的“行政成本”。
行政成本的存在使企業在披露其會計信息時采取謹慎的態度，以盡量減少麻煩。如經營較好的企業，為避免合法稅負以外的政府有關部門的非法攤派，在披露其會計信息時，采用少報、延期上報、故意隱瞞不報等做法來盡量減少甚至扭曲其會計信息的披露。這樣信息使用者就有可能得不到相關的具體信息以作出最佳的經濟決策，從而影響了信息的相關性。
?。?）機會成本。指競爭對手、合作單位或工會利用企業披露的會計信息，調整其經營策略或談判策略，從而使企業處于競爭劣勢和談判劣勢所引起的成本。競爭劣勢，即企業公開財務報告時因許多相關信息，如產品成本、技術和管理的創新、地區分部的銷售額等被競爭對手輕易獲取從而幫助競爭者取勝，影響企業的競爭地位，并且會引起更多不利于企業生產經營管理、不利于企業發展的競爭。公開披露會計信息是否會導致競爭劣勢主要取決于信息的詳略程度和披露時間。相關信息越詳細，競爭對手作出的反應就會越準確，帶來的競爭劣勢也越明顯。相關信息披露得過早，部分對手的反應就會更加及時，影響也會越大。相反，倘若披露的程度和時機掌握適當，不但不會產生部分劣勢，反而會為自己作免費宣傳。談判劣勢，如當供應商或客戶掌握了公司較多的會計信息時，如較低的償債能力、短缺的原材料等，對談判對手來說是優勢，而對披露信息的企業來說，則是信息披露的成本。另外，擴大披露后可能會使工會組織在勞資雙方談判中得到好處。
?。?）行為管束成本。當特定披露作出后，可能給企業管理當局帶來一定的限制。這在有些管理者看來是一種相當重要的披露成本。如企業公布預測盈利信息后，管理者為了達到目標，可能采取短期行為。相反，企業未能實現預測目標，勢必造成投資者及其他使用者對企業的不信任，產生所謂的失信成本。正由于這類成本的存在，企業披露信息時就顯得特別謹慎。
多層次會計信息披露制度較好地貫徹了“成本效益原則”。對于大型企業。要求嚴格按照規定在最大范圍內詳細披露會計信息，不允許簡化編制，也不允許簡化審計，信息、披露成本自然比較高。對于中小企業，編制財務報表的時間不僅可以延長，而且報表可以簡化、審計可以簡略、信息公布范圍可以縮小，這樣大大減輕了中小企業的財務負擔。針對不同規模和社會影響的企業采用不同要求的會計信息披露，這充分體現了會計規范制定的“成本效益原則”。
3.會計信息保密性的需要
近年來，在國內外一系列會計丑聞見諸報端后，公眾和監管機構的關注重心挪到了會計信息的充分披露，對會計披露提出了更高、更嚴的要求。不僅要求公司披露財務信息，還要求更多地披露非財務信息，如經營戰略信息；不僅要求披露定量信息，還要求更多地披露定性信息，如主要指標數據變動的原因；不僅要求披露確定的信息，還要求更多地披露不確定的信息，如金融工具利率和信用風險信息；不僅要求披露歷史信息，還要求適度地披露未來的信息，如財務預測報告等等。安然事件以后，美國國會通過了旨在進一步規范證券市場的《2002年薩班斯—奧克斯利法》，其中對于財務信息披露的透明度和及時性做出了更為嚴格的規定。至此，會計信息的披露仿佛已經到了事無巨細的地步，無怪乎美國有學者驚呼未來的公司將會是“裸體公司”（NakedCprporation）.因此，隨著信息披露內容的不斷擴充，一個更為嚴重的問題也正在逐步浮出水面，即對商業秘密的保護問題。然而，由于現有會計信息披露體系對于一些企業視作商業秘密的信息作了強制披露的規定，使得競爭對手可以搭便車，而企業處于競爭劣勢的地位。為了對此問題作出更為清晰的判斷，首先對商業秘密的定義及特征作一個簡要的探討。對于商業秘密不同國家之間、同一國家不同時期的法律規定都有很大差異。1996年的美國《經濟間諜法》規定，所謂商業秘密是指各種形式與類型的財務、商務、科學、技術、經濟或工程信息。我國1993年《中華人民共和國反不正當競爭法》將商業秘密定義為“不為公眾所知悉、能為權利人帶來經濟利益、具有實用性并經濟權利人采取保密措施的技術信息和經營信息”1995年《關于禁止侵犯商業秘密行為的若干規定》中，對商業秘密的內涵和外延作了更為完整的解釋，其中將“能為權利人帶來經濟利益”解釋為“能為權利人帶來現實的或者潛在的經濟利益或者競爭優勢”。 |
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