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營改增后，由于房地產企業改繳增值稅，進而對土地增值稅的繳納也產生很大影響。下面小編從增值稅計稅方法分析土地增值稅清算收入的變化。
案例分析
甲房地產企業是一般納稅人，2016年1月~4月銷售商品房收入500萬元（已全額開具發票），5月~12月含稅銷售收入1110萬元，假設對應允許扣除的土地價款400萬元。如何確認土地增值稅清算收入？
選用簡易計稅方法
1.營改增前土地增值稅清算收入確認。
《土地增值稅暫行條例》及其實施細則規定，納稅人轉讓房地產所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。即包括轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益。
《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）進一步明確，土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發票的，按照發票所載金額確認收入；未開具發票或未全額開具發票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。
本例中，2016年1月~4月銷售商品房收入500萬元確認為土地增值稅清算收入。
2.營改增后土地增值稅清算收入確認。
《財政部國家稅務總局關于營改增后契稅房產稅土地增值稅個人所得稅計稅依據問題的通知》（財稅〔2016〕43號）規定，土地增值稅納稅人轉讓房地產取得的收入為不含增值稅收入。
《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》（國家稅務總局公告2016年第70號）明確，在營改增后進行房地產開發項目土地增值稅清算時，土地增值稅應稅收入=營改增前轉讓房地產取得的收入+營改增后轉讓房地產取得的不含增值稅收入。適用簡易計稅方法的一般納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。
結合《廣州市地方稅務局關于印發2016年土地增值稅清算工作有關問題處理指引的通知》（穂地稅函〔2016〕188號）的規定，一般納稅人選用增值稅簡易計稅方法計稅的，土地增值稅清算收入按含稅銷售收入÷（1+5%）確認。
?。?）增值稅收入：1110÷（1+5%）=1057.14（萬元）；
應繳納增值稅：1057.14×5%=52.86（萬元）。
?。?）會計收入：
根據《財政部關于印發〈增值稅會計處理規定〉的通知》（財會〔2016〕22號）的規定，會計處理為：（單位：萬元，下同）
借：預收賬款1110
貸：主營業務收入1057.14
應交稅費——簡易計稅52.86
?。?）土地增值稅清算收入為1057.14萬元。營改增后簡易計算方法下，土地增值稅清算收入與增值稅收入、會計收入一致，都是1057.14萬元。
本案例簡易計稅方法下，全部土地增值稅清算收入=500+1057.14=1557.14（萬元）。
選用一般計稅方法
1.營改增前土地增值稅清算收入確認與簡易計稅方法相同。
2.營改增后土地增值稅清算收入確認。
國家稅務總局公告2016年第70號文件明確，適用增值稅一般計稅方法的一般納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額。
由于《國家稅務總局關于發布〈房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2016年第18號）規定，房地產開發企業中的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。即銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）。
那么，納稅人按規定允許以本項目土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金，是否需要調增土地增值稅清算收入？
結合穂地稅函〔2016〕188號文件規定，一般納稅人選用增值稅一般計稅方法計稅的，土地增值稅清算收入=（含稅收入+本項目土地價款×11%）÷（1+11%），即：納稅人按規定允許以本項目土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金，應調增土地增值稅清算收入。
（1）增值稅收入：（1110-400）÷（1+11%）=639.64（萬元）；
增值稅銷項稅額：639.64×11%=70.36（萬元）。
?。?）會計收入，根據財會〔2016〕22號的規定，會計處理為：
借：預收賬款1110
貸：主營業務收入1000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）110
借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）39.64
貸：主營業務成本39.64
注意，同一筆業務出現了70.36萬元和110萬元兩個增值稅銷項稅額。70.36萬元的增值稅銷項稅額是反映在增值稅申報表的金額，而110萬元的增值稅銷項稅額是反映在會計、發票上的金額。
在確認土地增值稅清算收入時，用含稅收入扣除的增值稅銷項稅額應當是70.36萬元。
（3）土地增值稅清算收入：1110-70.36=1039.64（萬元）。
也可以按穂地稅函〔2016〕188號文件給出的計算公式計算：即（含稅收入+本項目土地價款×11%）÷（1+11%）。
本案例中，一般納稅人一般計稅方法清算收入：（1110+400×11%）÷（1+11%）=1039.64（萬元）。
營改增后一般計稅方法下，土地增值稅清算收入1039.64萬元與增值稅收入639.64萬元、會計收入1000萬元不一致。
本案例一般計稅方法下，全部土地增值稅清算收入=500+1039.64=1539.64（萬元）。 |
