土地增值稅是影響房地產開發企業稅后利潤的一個重要因素。加強對房地產開發企業土地增值稅的清算，將對房地產開發企業稅后利潤產生較大的影響。為躲避土地增值稅，許多房地產開發企業使盡渾身解數，各出高招。筆者結合稅審業務的實際，輔之相關資料，對現行土地增值稅偷、逃、避稅手段予以歸納和揭示。

　　一、虛構合作開發建房模式避稅

　　《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]48號)中對合作開發土地有明確規定：“一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅;建成后轉讓的，應征收土地增值稅”。

　　某房地產開發企業實際購得一塊土地的使用權準備修建住宅，而另同土地轉讓方簽定合作建房協議。這樣，從形式上就符合了一方出土地一方出資金的條件。這種“合作開發模式”的避稅方式，被很多地產企業采用。

　　二、項目轉讓方式避稅

　　目前流行的地產公司收購方案是：先由收購方成立一家能夠享受稅收優惠的公司，再由該公司以吸收合并方式兼并項目公司，項目隨公司而轉移，而國家法律法規對兼并明確給予稅收優惠，免征不動產移轉中的增值稅、土地增值稅及契稅。對于吸收合并中的債務風險，則采用由被兼并方提供擔保的方式予以防范。

　　三、以明顯偏低價格銷售商鋪少計銷售收入

　　某項目銷售商鋪8420平方米，銷售均價每平方米18600元，其中低價銷售5150平方米，每平方米9200元。這以明顯偏低價格銷售商鋪，少計銷售收入4841萬元。《稅收征收管理法》第三十五條第六項規定，納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的，稅務機關有權核定其應納稅額。

　　四、房地產交換不確認收入

　　根據《土地增值稅暫行條例》的規定，納稅人轉讓房地產所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。通過房地產交換，交換雙方都取得房產這一實物形態的收入，應屬于土地增值稅的征稅范圍。交換雙方都應作為一種實物收人，申報繳納土地增值稅。

　　五、項目工程建安成本偏高

　　某市2007年商品房建安造價標準為每平方米1540元，某公司實際建安成本為每平方米3610元，差異額為每平方米2070元，差異率達134.41%。如果開發商提供的建安成本扣除額明顯高于造價表，又沒有正當理由，稅務部門將按核定辦法予以扣除。

　　六、股權投資取得土地根據評估價值入賬

　　通過股權收購方式獲取土地使用權，收購人應重視收購后土地成本的計量。從賬務處理來看，土地評估增值部分無法在股權交易過程中得到賬面確認。交易行為屬于股權投資，而非土地使用權交易。因此，賬務處理上，溢價支出僅能計入相關投資成本，而不能將溢價支出計入土地成本。不能按經評估確認后的價值確定有關資產的成本，將無形資產評估增值部分計入土地成本。

　　七、代收費用計入扣除項目加計扣除

　　根據《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》的規定，對于縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，可以根據代收費用是否計入房價和是否作為轉讓收入，確定是否扣除。如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅;相應的，在計算扣除項目金額時，代收費用可以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。相應地，在計算增值額時，代收費用不允許在收入中扣除。首先，確定要求代收費用的主體是否是縣級以上人民政府;其次，視情形決定是否作為扣除項目，且一律不得作為加計20%扣除計算的基數。

　　八、虛列公共配套設施支出

　　企業在簽訂建筑安裝合同時，已經將附屬工程、水電工程、屋面防水工程等包括在合同總價款中，在工程完工結轉成本時，又就這些單項簽訂大額虛假合同，或者作為公共配套設施支出發票重復進入開發成本。

　　九、擴大開發項目成本費用

　　1、虛開材料發票。

　　2、以預算發包價格計入工程成本。

　　3、虛開建安發票。

　　房地產開發企業涉及的行業較多，一個項目的開發包括設計、建筑施工安裝、加工業、建材商貿、房屋銷售代理業、廣告、物業管理等諸多部門。不僅使房地產企業的財務日常處理票據的工作量大、成本核算也容易混亂，也給房地產企業虛增成本帶來了可乘之機。利用建安發票虛列成本的，房地產公司只要支付33%的營業稅及附加，便可偷逃25%的企業所得稅。

　　十、整層車庫列入公共配套設施扣除

　　企業單獨建造的停車場所，應作為成本對象單獨核算。部分開發商利用地下基礎設施形成的停車場所，作為公共配套設施進行處理。比如某項目一層建成36個框架結構車位，其建造成本全部列入公共配套設施扣除。

　　十一、印花稅計入與轉讓房地產有關的稅金扣除

　　《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》規定：“細則中規定允許扣除的印花稅，是指在轉讓房地產時繳納的印花稅。房地產開發企業按照《施工、房地產開發企業財務制度》的有關規定，其繳納的印花稅列入管理費用，已相應予以扣除。”印花稅應列入企業的管理費用進行扣除，不應計入“與轉讓房地產有關的稅金”中扣除。

　　十二、拖延清算時間遞延納稅

　　部分房地產企業利用種種手段鉆《土地增值稅暫行條例》的空子，遲遲不進行決算，或留下一兩套尾房，致使整個項目不能決算，逃避土地增值稅的清算，已經成為普遍現象。

　　十三、商鋪自營自用逃避納稅

　　將開發的高增值率的部分房地產，如商鋪、車庫等，轉為企業自用或用于出租等商業用途，由于產權未發生轉移，不需繳納土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。如果產權末發生轉移，不征收土地增值稅。有些房企則弄虛作假，用此政策逃避納稅。

　　十四、未按預征率足額繳納土地增值稅

　　深圳市從2008年7月1日開始調整土地增值稅預征率，具體調整如下：普通標準住宅按銷售收入1%預征，別墅為3%，其他類型房產為2%。對2008年6月30日以前，已按普通標準住宅0.5%預征，其他類型房產1%預征，是否要求補稅未有明確規定。由于土地增值稅征收項目和預征率的調整變化，某公司一項目應繳納土地增值稅3340787.90元，未按預征率足額繳納。

　　十五、利息支出一律計入扣除項目

　　根據《土地增值稅暫行條例實施細則》的規定，利息支出要視情況確定，分在規定范圍內據實扣除和在10%以內計算扣除兩種情況。凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，利息支出不得單獨計算，而應并入房地產開發費用中一并計算扣除。在這種情況下，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的10%以內計算扣除。

　　十六、將代收費用一律計入扣除項目加計扣除

　　如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅;相應的，在計算扣除項目金額時，代收費用可以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。相應地，在計算增值額時，代收費用不允許在收入中扣除。首先，確定要求代收費用的主體是否是縣級從上人民政府;其次，視情形決定是否作為扣除項目，且一律不得作為加計20%扣聚計算的基數。

　　十七、公共設施的成本費用全額扣除

　　部分房地產企業將小區居委會、會所、停車場(庫)、物業管理場所、居民文體娛樂場所等公共設施的成本費用一律計入扣除項目。根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理方法》(國稅發[2009]31號)的規定：屬于營利性的，或產權歸企業所有的，或未明確產權歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位的，應當單獨核算其成本。除企業自用應按建造固定資產進行處理外，其他一律按建造開發產品進行處理。

　　十八、利用關聯方交易進行利潤轉移

　　目前很多房地產開發企業都有若干個經營內容不同的公司，如：建筑設計公司、咨詢公司、商貿公司、建筑施工公司等等，通過與這些關聯公司之間的交易，將開發房地產利潤轉移，造成房地產開發項目低利潤或微利。

　　十九、內部分配，清算注銷不預留和繳納稅款

　　建議投資人或合作雙方留足應繳稅款后再進行利益分配，不僅可以規避涉稅風險，還可以避免合作雙方不必要的經濟糾紛。待稅款清算結束后雙方再將余額進行分配。
 

　　2012年9月的解析——

房地產行業偷逃稅現象分析及應對措施

　　隨著全國房地產市場的迅速發展，房地產業已成為社會經濟發展的重要力量和上升速度最快的主要稅源之一，在稅收總量中占的比重越來越大。但是，由于該行業經營方式靈活多變，開發項目的開發時間跨度長，環節多，成本計算復雜及納稅意識淡薄等因素，導致房地產開發企業偷逃稅費的現象比較普遍，而且偷逃稅的手段復雜多樣、涉及的稅種較多，不僅給國家造成了巨額稅款流失，也成為了稅務部門日常管理的難點。

　　本文就當前房地產行業偷逃稅現象、特點及應對策略進行簡單的探討。

　　一、房地產業偷逃稅的主要手段

　　(一)利用“土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為不征營業稅;對其取得的征地補償費亦不征收土地增值稅”的相關規定，將土地歸還給國土部門再出讓而偷逃稅款。

　　(二)通過與外單位合作建房方式。一方出地，一方出資金，雙方合作建房，房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，利用“以無形資產投資入股，參與接受投資方的分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業稅”的規定而偷逃稅款。

　　(三)“拆一還一”回遷戶未依成本價計稅。房地產開發企業對老城區或舊有居民點采用原住戶在“拆一還一”的基礎上增加的面積依市場價或優惠價出售的方法取得土地使用權，對其進行開發?；剡w時房地產開發企業對“拆一還一”等面積的部分直接視為拆遷成本，而未計算并繳納營業稅。

　　(四)房地產開發企業以開發“經濟適用房”、“廉租房”的名義取得土地，并按實際支付價款記入“無形資產——土地使用權”。然后設法改變土地用途，對土地重新進行評估增值。在對該土地進行開發時，以土地的評估價值全部轉入開發成本，虛增開發成本。例如，我們在對某房地產開發公司土地使用稅繳納情況進行檢查時，土地確認成交書上出讓金額為3100萬元，公司財務入帳土地成本為7000萬元。經核實，7000萬元為土地評估價。原是該公司股東以個人名義以3100萬元從政府取得土地，后成立房地產開發公司，對該土地進行開發，以評估機構的評估價入帳為土地成本，虛增了開發成本。

　　(五)虛增前期工程費、公共配套設施費、基礎設施費。房地產企業人為地增加項目的規劃、設計、“三通一平”等費用;隨意確定配套設施費的提取標準;將自行開發的辦公用房、售樓部工程的建設成本也計入開發項目的開發成本中，從而增加開發成本，減少利潤。

　　(六)開發商將未售出的房屋、商鋪、車位等各種房產自用，未申報房產稅;用于出租取得的收入不申報營業稅及附加稅款而偷逃稅。如某公司將其開發未出售的商業層出租給一休閑會所，從事經營餐飲、娛樂休閑。雙方協議每月租金為1.5萬元，全年合計18萬元。年終時，該公司以租金抵頂在該休閑會所的消費，將收取的租金借記“應收帳款” ，貸記“內部往來”;在會所發生消費時借記“內部往來”，貸記“應收帳款”，兩往來科目相抵沖，就隱匿了租金收入。

　　(七)房地產開發企業將開發的產品用于投資、抵債、作固定資產自用、職工福利等，只按成本價作為存貨減少帳務，而未作視同銷售不動產帳務處理的規定申報營業稅及附加稅。在對某房地產開發公司進行納稅檢查時，檢查人員在核實售樓部和財務部門的相關數據時，發現售樓部的商品房的結存數比財務部登記的結存數少了6套。經詢問，財務人員解釋，這6套住房用于抵頂施工單位的工程款，而未作銷售處理。財務人員提供了該公司與施工單位簽訂的《抵債協議》，6套房協議售價為100.8萬元。

　　(八)隱匿經營收入偷逃稅款。

　　1、將不需要辦理房地產證的停車位、地下室、閣樓、公共配套設施對外出售不計收入。

　　2、將取得的商品房銷售收入或取得的銀行按揭購房款長期掛“預收賬款”，或“應付賬款”、“其他應付賬款”等科目，不按規定申報繳納營業稅。

　　3、將購房者從銀行取得的按揭收入以“銀行貸款”的名義轉入“短期借款”、“長期借款”科目。通過銀行過渡賬戶集中轉賬，造成貸款的假象。

　　(九)在銷售時以收據代替發票，甚至不開收據，或使用假發票、白紙條入帳等方法偷逃稅款。

　　(十)房地產開發對借來的民間資金，未按規定代扣代繳借款人的個人所得稅(利息所得);對開發項目中簽定的拆遷補償合同、建設勘測合同、水電安裝合同等，未按規定申報印花稅。

　　二、房地產企業偷逃稅的成因分析

　　(一)部分房地產開發商缺乏納稅意識。為了追求最大利潤，獲得更多收益，房地產商往往通過各種方式偷逃稅款。

　　(二)財務核算不規范、財務人員政策水平低。多數房地產業的財務會計大多數是原來商業企業、工業企業方面財務人員，對過去從事會計業務和稅收政策比較了解，但對現在的房地產開發企業相關的政策法規，企業會計制度，收入和成本費用的真實性、合法性、成本扣除規定等會計核算方式不熟悉、不了解。

　　(三)稅收政策多、變化快。房地產業在諸多環節中共涉及營業稅、企業所得稅、個人所得稅、城鎮土地使用稅、土地增值稅、城市維護建設稅和教育費附加、地方教育附加、房產稅、印花稅、耕地占用稅、車船使用稅、契稅等十幾種稅(費)，政策多、變化快，有時在執行中缺乏可操作性。

　　(四)稅務機關對打擊房地產業涉稅違法行為力度不夠，客觀上為房地產業偷逃稅款提供了機會。首先，稅務機關與其他行政管理部門之間的房地產開發項目信息交流較少，自身也不具備收集相關信息的手段，無法在房地產開發過程中有效地參與管理和監控，客觀上給了房地產業納稅人偷逃稅款的機會。其次，稅務人員在查處涉稅案件過程中受到各種因素干擾，以補代罰、以罰代刑，導致行政處罰力度低。

　　(五)涉稅信息難以實現資源共享。部門之間協調配合缺乏合力，信息交換不夠同步，稅務管理部門無法對房地產開發項目從計劃執行、合同簽定、工程進度、銷售收入、產權轉移等環節進行全程監控。對銀行辦理個人購房按揭貸款的支付時間和數額難以及時掌握，致使大量稅款無法及時入庫。

　　(六)預售款票據使用不規范。大多數企業開發前期基本使用的是自印的收款收據，企業為了從自身的利益出發，對使用發票的管理不規范，削弱了“以票控稅”的作用。

　　三、治理對策

　　(一)加大稅法宣傳力度。增強稅法宣傳的時效性。加大對房地產市場稅收政策的宣傳力度，利用印制宣傳資料、宣傳標語、稅企懇談會、送政策上門、納稅輔導上門、組織定期培訓涉稅業務、溝通征納關系等方式，大力開展對房地產稅收政策、辦稅流程、發票開具、涉稅事項、申報受理、稅款繳納等方面進行有針對、有重點地宣傳和咨詢，增強房地產企業的納稅意識，營造房地產行業稅收良好的征納環境。

　　(二)加強與各部門間的合作，加強稅源控管。稅務部門要與計劃管理、土地管理、城市規劃、房產管理等行政部門建立信息傳遞制度，掌握房地產開發企業的涉稅資料和相關信息，并建立檔案，全程跟蹤，努力獲取企業建筑成本等信息。為了增強納稅人信息的真實性，稅務人員在取得納稅人稅務登記資料后，應到現場進行實地調查及到相關部門核實情況。稅務人員只有通過實地調查和核實，才能杜絕超范圍享受稅收優惠的現象發生。

　　(三)改進稅收征管手段，提高管理效率。認真開展房地產稅收稅源摸底工作，切實做到項目清、房源清、稅源清、資料齊，分工細、責任明確。一是對房地產開發企業進行全面清理，按行業、分類別建立征管臺賬，加強稅務登記及項目登記的管理。二是強化內部管理，積極探索崗責體系、能崗體系、績效評價體系，努力堵塞征管漏洞。三是管死發票開具關。嚴格要求房地產行業在向用戶收取訂金、預售房款時使用地稅局的預收票據。

　　(四)強化對房地產行業的稽查，加大對房地產業偷逃稅的懲處力度。建立房地產行業良好的納稅秩序，稅務部門除了加強對房地產開發各環節的監控外，還應采取針對性的措施，加大對房地產行業偷逃稅款行為的查處力度。一是加強對房地產行業的選案工作，提高選案的準確性?；椴块T通過對征管部門和房地產審核小組提供資料的分析，有選擇性地對房地產企業進行重點稽查。二是努力提高稅務稽查人員的素質和業務培訓，提高查賬能力，并建立有效的監督機制。三是加大對房地產涉稅案件的處罰力度，依照《征管法》的有關規定，對查處的偷稅款及罰款，采取強制措施，依法堅決催繳入庫;對大案要案，按照法律程序移送司法機關并對偷稅者予以重罰。

　　作者單位：湖南省懷化市地方稅務局稽查局

　　來源：中國稅務報 作者：郭阿昵