日前，國務院辦公廳印發了《關于推動中央企業結構調整與重組的指導意見》（以下簡稱《意見》）。《意見》指出，要改組組建國有資本投資、運營公司，穩妥推進裝備制造、建筑工程、電力、鋼鐵、有色金屬、航運、建材、旅游和航空服務等領域企業重組，鼓勵煤炭、電力、冶金等產業鏈上下游中央企業重組，鼓勵中央企業積極開展并購重組，提高產業集中度，推動質量品牌提升。筆者認為，國務院積極推動中央企業并購重組是好事，但企業在并購重組中不能忽視的一個重點，就是收購對象的歷史遺留稅務問題。

在企業并購重組過程中，特別是股權并購中，目標公司的歷史遺留稅務問題都將被新股東承繼。實務中，可能存在的歷史遺留稅務問題通常包括：納稅申報不合規、偷稅、欠繳稅款和稅收優惠政策發生變化等。如果收購方與原股東在收購合同中未涉及歷史遺留稅務問題處理的事項，由此帶來的經濟損失只能由新股東承擔。因此，企業并購重組中，并購方需要充分地了解并購對象的歷史遺留稅務問題，否則后患無窮。

筆者發現，在實務中，由于歷史遺留稅務問題導致巨額損失的案例不在少數。據上市公司中海油服發布公告稱，2012年底，其在挪威的子公司COSL Drilling Europe AS（以下簡稱“CDE”）收到挪威稅務主管機關的文件，要求CDE某些子公司補繳稅款、罰金和額外稅額的利息，累計可能達7.88億挪威克朗（約合8.72億元）。消息一出，中海油服A股和H股均應聲大跌。匯豐銀行當即下調了對中海油服的評級，由“中性”下調至“減持”。公告指出，上述稅款涉及CDE某些子公司在2006年和2007年的經營活動，而中海油服是在2008年9月收購Awilco Offshore ASA（后更名為CDE）的。2013年11月8日，挪威稅務機關下達了最終征稅裁定通知，要求補繳所得稅約1.75億挪威克朗（約1.79億元）。中海油服在此次海外資產收購項目中損失不小。

由于歷史遺留稅務問題處理不及時，當時并購企業補稅的案例也有不少。B公司是深圳一家資產管理公司，A公司擬收購B公司100%的股權，并委托律師對其開展稅務盡職調查。律師在調查過程中發現，2012年5月20日，B公司向主管稅務機關申報了一筆1.39億元的應收賬款壞賬損失，并在2011會計年度稅前扣除企業所得稅3400余萬元。根據B公司與債務人簽署的借款協議及補充協議的約定，債務人應于2009年3月1日之前償還B公司1.39億元，B公司承諾免除借款項下的全部利息。其后債務人經營出現問題，已無力償還債務。B公司稱，按照《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011年第25號）第二十三條的規定，企業逾期3年以上的應收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應說明情況，并出具專項報告。公司已向稅務主管機關遞交了專項申請報告和相關證據材料，就該筆應收賬款壞賬損失申請稅前扣除。律師認為，B公司于2011年度應收賬款壞賬損失稅前扣除不符合稅法規定，可能面臨補繳稅款3400萬元及約稅款1倍金額滯納金的風險。后證實，2013年，B公司主管稅務機關在對其實施稅務稽查時，認為此項扣除不符合稅法規定。

輕視歷史遺留稅務問題，并購重組后患無窮。因此，在并購重組前，開展稅務盡職調查就顯得非常重要。值得注意的是，由于各個行業、企業的稅務問題不一，稅務盡職調查的側重點也有所不同。例如，房地產行業需重點關注土地增值稅預繳和清算，以及企業所得稅預繳、清算和收入確認等問題；工業生產企業需重點關注免稅進口設備、出口環節增值稅退稅和稅收優惠的適用性等問題；消費品行業需重點關注消費稅、廣告宣傳費用抵扣限額、禮品贈送和視同銷售等問題；科技企業需重點關注高新資格認定和轉讓定價安排問題等。

開展稅務盡職調查的積極作用，還突出表現在以下幾個方面：發現潛在的致命稅務缺陷，判斷是否繼續交易進程；發現潛在的問題，制定交易前后相應的應對措施；分析目標公司真實的盈利能力、現金流和資產質量；發現目標公司未來稅務優化的機遇。筆者大量的實踐經驗表明，稅務盡職調查可以為投資方決策、交易談判提供協助，特別是有助于全面審查、匡算歷史稅務風險，以確定對交易價格的影響。實踐證明，對目前稅務情況的延續性開展分析，有助于對未來盈利展開預測或對財務模型展開分析。在并購協議中，為談簽充分的稅務保證和賠償條款奠定堅實基礎。

作者：北京市華稅律師事務所主任