???????????????? ——某國有商業銀行超計劃發行憑證式國債偷稅案引發稅種爭議

??? 一、專項檢查發現疑點?

　　河南省某市國稅局于2004年8月組織人員對全市金融系統的儲蓄利息稅代扣代繳情況進行了專項檢查，檢查的重點是2003年以來各金融單位是否按照國家法規規定代扣代繳利息稅，有無濫用國家的免稅政策的情況。在對某國有商業銀行檢查過程中，發現該企業2003年全年儲蓄利息支出262萬元，應代扣利息稅52.4萬元左右，而當年代扣利息稅僅47萬元左右，誤差利息稅5.4萬元。誤差的存在是正常的，因為當期儲蓄利息支出可能有99年11月份開征利息稅之前的利息支出和教育儲蓄的免稅利息支出，檢查人員對照原始憑證逐筆進行審核，在扣除了不用計稅的兩種情況后，發現仍有3.1萬元利息支出的誤差，遂向財務負責人詢問，財務負責人支支吾吾，一會兒說可能微機操作人員記帳錯誤，一會兒又說肯定不會出錯，軟件是上級行統一設計的，該扣的稅一定都扣了，如果出錯可能是軟件故障，可以做為一個問題向上級行反映改正軟件錯誤。?

??? 檢查人員沒有理會財務人員的狡辯，經過認真的分析，決定抽取誤差額最大的2003年3月憑證逐筆利息支出匯總分析。憑證量大是金融企業會計憑證的一大特點，該行每天就有幾十本憑證，當月的憑證裝了整整三麻袋，檢查人員不厭其煩，逐筆核對之后終于發現誤差形成的原因：當月有部分手工填寫的98年五年期憑證式國債兌付，利率為7.86%,而在已兌付的憑證式國債后面附的利息清單反映利息支出科目為“定期儲蓄利息支出”，沒有計提利息稅，國債的利息支出為什么反映在儲蓄利息支出科目，形成了一個謎團。?

??? 二、憑證式國債特點及核算流程?

??? 經查詢相關資料，我們對國債有了進一步的了解，自1994年起，商業銀行代國家發行的國庫券一改過去的票面定額發行方式,，由銀行承購包銷，以憑證形式開具給客戶，財政部與愿意經銷的金融單位簽訂銷售計劃，購買者可到國債承銷團成員的營業網點購買。國債主要為三年期和五年期兩種，憑證式國債形式上同存單，可自由填寫金額，無論多大金額都只需開具一張，解決了過去大額購買定額國債憑證量大不易保管的弊端。國債與正常儲蓄存款相比有三大優點：（一）利率高于正常儲蓄利息20%左右；（二）不扣利息稅；（三）籌資支援國家建設，可以激發購買者的愛國熱情，所以深受老百姓歡迎。?

??? 經銷憑證式國債對于銀行來說只是一筆中間代理業務，按照財政部委托發行計劃銷售國債，收到投資者款項后上劃到財政部，由財政部按一定比例撥付發行費用，投資者到期兌付以后，也由財政部撥付債券本金及利息償還，與銀行本身的損益不發生關聯，銀行只有在收到代理業務收入時才核算損益。?

??? 銀行核算流程應當為償付本金時，對應 “××年國債本金支出”，付息時，對應科目為“××年國債利息支出”，這兩個科目都是代收代付科目，與銀行自身損益無關聯。?

??? 三、進一步取證真相大白?

??? 針對憑證式國債的特點，檢查人員又進一步核實了本金沖減的對應科目，經查詢對應科目為“5年期定期儲蓄存款”，該行開具的是專用國債憑證，按國債利息支付，不計提利息稅，為什么不記在相關國債業務科目，而記在儲蓄存款的相關業務科目？?

??? 銀行財務負責人員針對這些證據，做出了如下的解釋：國債的發行是有計劃的，每年的計劃又是有限的，而國債由于利息高、不扣利息稅等優點深受老百姓的喜愛，分到本行的計劃遠遠不能滿足老百姓的需求。根據儲戶的強烈要求，同時也由于上級部門對于空白國債憑證控管不嚴，我行利用這些空白憑證超計劃發行了一部分國債，因為國債科目是專用的，數目不能超，實在沒辦法先用定期儲蓄科目過渡一下，也能暫時頂一下儲蓄任務，等追加到了計劃或者下年計劃下來后再沖減，因為這是國債，法律規定免稅，所以沒有計提利息稅。?

??? 四、補繳利息稅還是企業所得稅引發爭議?

??? 檢查小組針對案情，形成了兩種初步處理意見。?

??? 第一種處理意見認為應補繳企業所得稅，理由是：（1）企業承認是超計劃發行的國債，無論余額再大，都可以通過申請追加下一年計劃調帳，從定期儲蓄科目余額向國債本金科目結轉進行調整；（2）超計劃發行據說行業情況普遍存在，國債超計劃發行是否違法不屬于稅法的調整范疇，只要最終該筆資金向上劃解形成國債轉交財政部，即與儲蓄無關；（3）儲戶拿到手確實是真正的憑證式國債，購買國債也是基于對國家的信任，得到的是國債高息，應當享受免稅優待，不應扣利息稅，如果拿著國債兌付還要扣利息稅，容易使不了解內情的老百姓對國債產生信任危機；（4）銀行在帳務處理上將國債利息支出列入“定期儲蓄利息支出”，與銀行本身的利息收入進行配比，參與損益計算，明顯虛列了支出，影響了當期的應納稅所得額，應就地補繳應納稅款，并可根據情節予以處罰。?

??? 第二種處理意見認為應補繳利息稅，理由是：（1）國債是以國家名義發行的，只有國家財政收到并使用才可能對該筆債務負責，而事實上國家尚未收到該筆資金；（2）國家資金使用有預算制約，未列入預算收入與支出游離于國家監控之外的資金不能被視作國債，所謂超計劃發行（國家根本就不需要這么多債務，何需銀行替人家多借）更是無稽之談；（3）該筆資金在檢查之日并沒有上繳國家，而是被企業做為自身吸儲余額向外放貸，為銀行自身經營創造效益；（4）銀行既然已經入帳在儲蓄利息支出，又不屬于國家免稅項目，應補繳利息稅；（5）實質上是銀行借國家的名義，利用國債式空白憑證管理混亂的空子為自身經營高息攬儲，在欺騙國家的基礎上又欺騙了儲戶，既然是攬儲行為，就應代扣代繳利息稅。?

??? 檢查小組將兩種處理意見爭議提交局審理委員會，局審理委員會經過認真分析，形成了如下的處理意見：（1）該行應補繳利息稅，因為雖然形式上使用的是國債憑證，但實質上形成了利用國債憑證為銀行自身高息攬儲的事實，該行將其做為儲蓄存款余額，與國債的實際劃轉運營無關聯；（2）認可這些儲蓄利息支出在損益表中的列支；（3）根據稅收征管法規定對該行進行一倍處罰。同時向該行建議：為避免國債持有者對國債的信任危機和對銀行產生訴訟，避免不必要的社會波動，凡持該種形式國債實質儲蓄存單的取款者應不扣利息稅，而由銀行用自有資金向稅務機關申報繳納，款項列支在與生產經營無關的“營業外支出”科目，并且所得稅稅前不能扣除。