在全面營改增后，存在不少企業取得走逃（失聯）企業開具的增值稅專用發票的現象。在以票控稅的情況下，企業取得走逃（失聯）企業開具的增值稅發票，應該如何進行增值稅和企業所得稅的處理，涉及到取得發票方的稅收成本問題。筆者通過實踐調研和結合國家稅收政策，具體分析如下。

　?。ㄒ唬┳咛樱ㄊ摚┢髽I的任定標準

　　根據《國家稅務總局關于走逃（失聯）企業開具增值稅專用發票認定處理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第76號）第一條的規定，所謂的走逃（失聯）企業，是指不履行稅收義務并脫離稅務機關監管的企業。根據稅務登記管理有關規定，稅務機關通過實地調查、電話查詢、涉稅事項辦理核查以及其他征管手段，仍對企業和企業相關人員查無下落的，或雖然可以聯系到企業代理記賬、報稅人員等，但其并不知情也不能聯系到企業實際控制人的，可以判定該企業為走逃（失聯）企業?；诖硕愂照咭幎?，走逃（失聯）企業的認定標準為如下兩個條件：

　　1、稅人不履行其稅收義務；

　　2、稅務機關經實地調查、電話查詢、涉稅事項辦理核查以及其他征管手段仍對企業和企業相關人員查無下落，或雖然可以聯系到企業代理記賬、報稅人員等，但其并不知情也不能聯系到企業實際控制人。

　?。ǘ┦芷狈饺〉米咛樱ㄊ摚┢髽I開具增值稅發票的涉稅處理

　　1、走逃（失聯）企業開具的增值稅專用發票將被列為異常憑證

　　根據國家稅務總局公告2016年第76號第二條第（一）款的規定，走逃（失聯）企業在存續經營期間發生下列情形之一的，所對應屬期開具的增值稅專用發票將會被列入異常增值稅扣稅憑證（即異常憑證）的范圍：

　?。?）商貿企業購進、銷售貨物名稱嚴重背離；

　?。?）生產企業無實際生產加工能力且無委托加工；

　?。?）生產企業的生產能耗與銷售情況嚴重不符；

　?。?）生產企業的購進貨物并不能直接生產其銷售的貨物且無委托加工；

　?。?）生產企業或商貿企業直接走逃失蹤不納稅申報；

　?。?）生產企業或商貿企業雖然申報但通過填列增值稅納稅申報表相關欄次，規避稅務機關審核比對，進行虛假申報。

　　根據上述規定，肖太壽博士溫馨提示：走逃（（失聯））企業開具增值稅專用發票列入異常發票需滿足以下兩個條件：

　　一是存續經營期間發生以上六種規定的情形之一。單純的故意走逃欠繳稅款行為不在以上六種規定情形之內；

　　二是發票開具時間在上述六種行為發生的對應屬期內。也就是說，出逃企業未發生上述六種行為所屬期內開具的增值稅專用發票，不應列為異常發票。發生上述六種行為的所屬期內開具的任何增值稅專用發票，均需直接列入異常發票范圍，包括稅務機關為小規模納稅人代開的增值稅專用發票。

　　2、增值稅抵扣的處理：先作進項稅額轉出，然后根據情況核實符合抵扣規定的，可繼續申報抵扣

　　根據國家稅務總局公告2016年第76號第二條第（二）款的規定，增值稅一般納稅人取得異常憑證，尚未申報抵扣或申報出口退稅的，暫不允許抵扣或辦理退稅；已經申報抵扣的，一律先作進項稅額轉出；已經辦理出口退稅的，稅務機關可按照異常憑證所涉及的退稅額對該企業其他已審核通過的應退稅款暫緩辦理出口退稅，無其他應退稅款或應退稅款小于涉及退稅額的，可由出口企業提供差額部分的擔保。經核實，符合現行增值稅進項稅額抵扣或出口退稅相關規定的，企業可繼續申報抵扣，或解除擔保并繼續辦理出口退稅。

　　國家稅務總局公告2016年第76號僅僅是對異常發票管理的程序性規定，并未直接消滅增值稅專用發票受票人抵扣進項稅額的實體權利。受票人能否抵扣進項稅額，則需由稅務機關根據《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[1997]134號）、《國家稅務總局關于<國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知>的補充通知》（國稅發[2000]182號）、《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發[2000]187號）、《國家稅務總局關于納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）等規定進行核定。若因核定事由導致受票人未能360日內認證不能抵扣進項稅額的，則該情形應屬于《國家稅務總局關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第50號）第二條第三款規定的客觀原因，受票人可按該文件規定申請逾期抵扣。

　　3、企業所得稅的處理：可以在企業所得稅前扣除

　　國稅發[2009]114號文件規定：“未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除”，《國家稅務總局關于加強企業所得稅管理的意見》（國稅發[2008]88號）規定：“不符合規定的發票不得作為稅前扣除憑據”?！?span style="color:#ff0000;">國家稅務總局關于開展打擊制售假發票和非法代開發票專項整治行動有關問題的通知》（國稅發[2008]40號）規定：“對于不符合規定的發票和其他憑證，包括虛假發票和非法代開發票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款”。因此，不少稅務機關執法人員都會認為不符合規定的發票，是不合法的憑證，不可以在企業所得稅前進行扣除。其實，這種觀點是不正確的，分析如下：

　　（1）不能僅憑發票作為企業所得稅稅前扣除的唯一合法憑證。

　　國稅發[2009]114號、國稅發[2008]88號、國稅發[2008]40號文件、《稅收征管法》第二十一條及《發票管理辦法》第二十二條，只是否定了違規發票作為合法憑據的效力，并沒有排除用其他合法有效的證據來證明“可稅前扣除”的事實，將發票視作稅前扣除的“唯一憑證”顯然不妥；

　　《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定：“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除?；诖硕惙ㄒ幎?，企業發生的支出作為成本、費用扣除的關鍵條件是支出必須真實、合法，并沒有任何條文明確規定，將發票作為稅前扣除的唯一憑證，僅根據國稅發[2009]114號、國稅發[2008]88號、國稅發[2008]40號文件，對善意取得走(逃)企業的增值稅發票在計算企業所得稅時不允許扣除，顯然有悖于企業所得稅法中關于“合理支出”、“符合生產經營活動常規”規定。對此，稅務部門應當正確認識“以票管稅”理念，嚴格依法確認企業稅前扣除項目。

　?。?）內部規范性文件及相關規定，不能與相關法律及法律解釋、行政法規相沖突。

　　根據《最高人民法院關于裁判文書引用法律、法規等規范性法律文件的規定》（法釋〔2009〕14號）第二條規定，“并列引用多個規范性法律文件的，引用順序如下：法律及法律解釋、行政法規、地方性法規、自治條例或者單行條例、司法解釋?！笨梢?，內部規范性文件及相關規定，不能與相關法律及法律解釋、行政法規相沖突。基于此規定，國稅發[2009]114號、國稅發[2008]88號、國稅發[2008]40號文件是國家稅務總局發的內部規范性文件，在引用時不能跟《中華人民共和國企業所得稅法》相沖突。

　?。?）因開票方注銷、撤銷、依法被吊銷營業執照、被稅務機關認定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發票、其他外部憑證的，企業可憑證實支出真實性的資料，其支出允許稅前扣除。

　　根據國家稅務總局2018年公告第28號第十四條的規定，企業已經發生的成本支出，很難取得的發票屬于因開票方注銷、撤銷、依法被吊銷營業執照、被稅務機關認定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發票、其他外部憑證的，企業可憑以下資料證實支出真實性后，其支出允許稅前扣除：

　?。?）無法補開、換開發票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機構撤銷、列入非正常經營戶、破產公告等證明資料）；

　?。?）相關業務活動的合同或者協議；

　?。?）采用非現金方式支付的付款憑證；

　?。?）貨物運輸的證明資料；

　?。?）貨物入庫、出庫內部憑證；

　?。?）企業會計核算記錄以及其他資料。

　　以上資料中第（1）項（2）項、第（3）項為必備資料。

　　因此，企業受票方善意取得虛開發票的，則要求虛開發票的企業補開、換開發票；如果受票方取得走逃失聯企業開具的增值稅發票，由于無法補開、換開發票、其他外部憑證，只要能證實“購貨方與銷售方存在真實交易”，提供以上六條證據證明符合企業所得稅法第八條“準予在計算應納稅所得額時扣除”情形，就可以在企業所得稅前扣除。

　　案例分析

　?。ㄈ┦盏阶撸ㄌ樱┢髽I開具發票的涉稅處理

　　1、基本情況

　　A企業（一般納稅人）于2017年3月20日向B企業（一般納稅人）購進建筑材料600噸，B企業開據一張增值稅專用發票給A企業，發票金額1000萬元，稅額170萬元，A企業在3月末對該發票做了勾選，于4月10日申報抵扣，5月20日，A企業主管稅局接到B企業主管稅局推送通知，該發票被列入異常憑證，A企業主管稅局于當日通知A企業先做進項轉出170萬元，待查。貨物在A企業的建筑工地上。請分析如何進行稅務處理？

　　2、涉稅處理分析：

　?。?）按規定A企業于接到主管稅局《稅務事項通知書》的當月做進項轉出170萬元，并于6月15日前完成納稅申報。

　?。?）A企業接到主管稅局《稅務事項通知書》后，若對認定的異常憑證存有異議，應立即準備該筆業務的相關合同、發票、支付憑證、運輸單據、入庫單、貨物存放地和情況說明等資料，自收到《稅務事項通知書》之日起20個工作日內，向主管稅局提出核查申請。

　?。?）經主管稅局核實，符合增值稅進項稅額抵扣規定的，A企業在接到《稅務事項通知書》后可繼續申報抵扣。

　?。?）A企業準備該筆業務的相關合同、發票、支付憑證、運輸單據、入庫單、貨物存放地和情況說明等資料備查，在企業所得稅前扣除成本。

　　1、基本情況

　　A企業（一般納稅人）于2017年3月20日向B企業（一般納稅人）購進建筑材料600噸，B企業開據一張增值稅專用發票給A企業，發票金額1000萬元，稅額170萬元，A企業在3月末對該發票做了勾選，于4月10日申報抵扣，5月20日，A企業主管稅局接到B企業主管稅局推送通知，該發票被列入異常憑證，A企業主管稅局于當日通知A企業先做進項轉出170萬元，待查。貨物在A企業的建筑工地上。請分析如何進行稅務處理？

　　2、涉稅處理分析：

　?。?）按規定A企業于接到主管稅局《稅務事項通知書》的當月做進項轉出170萬元，并于6月15日前完成納稅申報。

　　（2）A企業接到主管稅局《稅務事項通知書》后，若對認定的異常憑證存有異議，應立即準備該筆業務的相關合同、發票、支付憑證、運輸單據、入庫單、貨物存放地和情況說明等資料，自收到《稅務事項通知書》之日起20個工作日內，向主管稅局提出核查申請。

　?。?）經主管稅局核實，符合增值稅進項稅額抵扣規定的，A企業在接到《稅務事項通知書》后可繼續申報抵扣。

　?。?）A企業準備該筆業務的相關合同、發票、支付憑證、運輸單據、入庫單、貨物存放地和情況說明等資料備查，在企業所得稅前扣除成本。

　?。ㄋ模┳撸ㄌ樱┢髽I發票的涉稅風險控制策略

　　1、要深度了解上游企業的法定代表人、主要經營人員、經營情況、經營期限、經營規模、財務狀況和信用等級等情況，分析后做合理選擇。

　　2、建立科學規范的票證管理制度，確保與業務相對應的票證真實、齊全、完整（如合同、發票、記賬憑證、資金往來憑證、出入庫單、運輸單據、認證清單、申報表等），核對發票票面填開的項目內容及交易企業名稱與企業實際業務和交易方是否一致。

　　3、熟悉發票抵扣規定和抵扣期限。根據國家稅務總局2017年11號文件的規定，自2017年7月1日起，增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的增值稅專用發票和機動車銷售統一發票，應自開具之日起360日內認證或登錄增值稅發票選擇確認平臺進行確認，并在規定的納稅申報期內，向主管國稅機關申報抵扣進項稅額。

　　4、了解異常憑證的處理，被稅務局告知認定為異常憑證后，立即備齊相關資料及時向主管稅局申請核查，盡早通過核查，減少經濟損失。