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筆者曾在《收到捐贈票據金額大于捐贈物市價的稅會處理》一文對自產貨物對外捐贈的會計處理和納稅申報進行了分析，對于外購商品來說，有所區別，主要體現在兩點：一是，外購商品的進項稅一般可以與對外捐贈視同銷售的銷項稅一致，這點不同于自產貨物，后者的視同銷售銷項稅要按照市場價值計算，通常市場價值要大于成本，而成本構成項目，如工資薪金也無對應的進項稅可供抵扣;二是，在所得稅納稅申報時，外購的視同銷售收入金額可直接等于其視同銷售成本，填制方法也比自產貨物要簡單。但獲取發票的類型對綜合稅負有影響。
一、相關案例
安老師您好，我想咨詢您一下，外購商品對外捐贈，在購買時進項稅額沒有抵扣(由于我們的原因沒有獲得增值稅專用發票)，全額計入了營業外支出，還用再計算增值稅的銷項稅額嗎?
二、初步的回復及依據
通常來說，外購的貨物獲得了增值稅專用發票，后期對外捐贈了，可以抵扣進項稅，但稅法的規定是貨物在發生非銷售的對外轉移時哪些情況需要視同銷售繳納增值稅，對于獲取的發票類型和是否抵扣了進項稅沒有規定，所以如果沒有抵扣進項稅，還是需要視同銷售繳納增值稅。具體依據如下：
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》之第四條，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：
(一)將貨物交付其他單位或者個人代銷;
(二)銷售代銷貨物;
(三)設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣(市)的除外;
(四)將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目;
(五)將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費;
(六)將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶;
(七)將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者;
(八)將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。
三、進一步的探討
獲取的發票類型，或者說是否抵扣進項稅對整體稅負的影響還是有差異的，這里我們假設企業所得稅(corporate income tax)稅率為T=25%，附加稅(城建稅等)(additionaltax)稅率A=10%，增值稅(Value added tax)稅率為V=13%，貨物(Goods)不含稅成本G,捐贈全部可所得稅前扣除，公司所得稅納稅調整后有應納稅所得額。
(一)情形一
在獲取了增值稅專用發票，并抵扣進項稅的情況下，購進稅前1萬元的貨物G，并對外捐贈，共支出1.13萬元。
分錄如下：
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借：庫存商品10,000.00
借：應交稅費-應交增值稅(進項稅)1,300.00
貸：銀行存款等11,300.00
②對外捐贈
借：營業外支出11,300.00
貸：庫存商品10,000.00
貸：應交稅費-應交增值稅(銷項稅)1,300.00
此情況下，增值稅凈額是0，也不涉及附加稅的繳納;所得稅方面，由于捐贈支出可以所得稅前抵扣，所以凈支出=G*(1+V)*(1-T)=11,300.00*75%=8,475.00元。即，由于所得稅的影響公司比沒有所得稅時節省了2,825.00元。
(二)情形二
公司采購商品取得普通發票：
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借：庫存商品11,300.00
貸：銀行存款等11,300.00
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借：營業外支出12,769.00
貸：庫存商品11,300.00
貸：應交稅費-應交增值稅(銷項稅)1,469.00
由于普票進項稅不單獨核算，計入商品成本，導致視同銷售時，購入時支付的增值稅作為了再次轉讓或捐贈時的庫存商品原值的一部分，存在一定的重復納稅問題。
同理，由于所得稅前可以抵扣，上述捐贈的凈支出=G*(1+V)*(1-T)=12,769.00*75%=9,576.75,由于所得稅的影響公司比沒有所得稅時節省了3,192.25元。但是，由于銷項稅沒有匹配的進項稅對抵，導致稅金及附加金額的出現=V*A=1,469.00*10%=146.9元，同理增加的附加稅也可抵減所得稅，凈影響金額=146.9*(1-T)=110.175元。影響凈損益合計=9,576.75+110.175=9,686.925元。
綜合，情形一的捐贈行為減少凈利潤8,475.00元，情形二減少9,686.925元，后者比前者減少凈利潤1,211.925元。
可用公式表述如下：
普專票影響額=G*(1+V)^2*(1-T)+G*(1+V)*V*A*(1-T)-G*(1+V)*(1-T)
化簡后：G*V*(1+V)*(1+A)*(1-T)
帶入數據驗證=10,000.00*13%*113%*110%*75%=1,211.925(元)
此公式可以作為以后快速估算此種情況之下獲取發票差異對整體經濟利益影響的工具。 |
