導 讀

　　“關于涉案稅務行政處罰決定認定事實是否清楚、適用法律、法規是否正確、裁量是否得當的問題。本案中，上訴人昊*建材公司作為涉案城鎮土地使用稅的納稅人，應該按照其實際使用的土地面積繳納城鎮土地使用稅，其雖稱享有土地使用稅稅收優惠政策，但并未提供充分證據予以證明，對于其享有相關優惠政策的上訴主張，本院不予支持。被上訴人開發區稅務局在調查核實的基礎上，結合《土地使用青苗補償協議》、《土地租賃使用權租賃協議》、《詢間(調查)筆錄》、《關于繳納稅負的情況說明》等證據，根據《稅收征收管理法》第六十三條、第六十四條的規定，依法作出涉案稅務行政處罰決定，認定事實清楚，證據充分，適用法律、法規準確，本院予以確認。原審法院認定昊宇建材公司自2006年5月至2017年12月向稅務機關申報的土地使用面積不足100畝，與涉案稅務行政處罰決定認定的事實系同一違法事實，不存在超出處罰認定事實進行審理的問題，對于上訴人的該項上訴主張，本院不予支持。”

山東省日照市中級人民法院行政判決書

(2020)魯11行終80號

　　上訴人：日照昊*新型建材有限公司。

　　被上訴人：國家稅務總局日照經濟技術開發區稅務局。

　　上訴人日照昊*新型建材有限公司(以下簡稱昊*建材公司)因與被上訴人國家稅務總局日照經濟技術開發區稅務局(以下簡稱開發區稅務局)稅務行政處罰一案，不服日照市東港區人民法院(2019)魯1102行初1號行政判決，向本院提起上訴。本院依法組成合議庭審理了本案?，F已審理終結。

　　原審查明，2002年，莒縣東莞水泥有限公司與日照市東港區北京路街道金家溝村民委員會(以下簡稱金家溝村委會)簽訂土地使用青苗補償協議、土地使用權租賃協議，約定協議土地位于日照發電廠以西，金家溝村以東，土地面積約為100畝。2003年5月19日，昊*建材公司成立。昊*建材公司成立后，承繼了莒縣東莞水泥有限公司上述協議的權利義務。2003年6月7日，昊*建材公司與日照經濟技術開發區管理委員會就昊*建材公司在開發區投資建設事宜簽訂協議書，約定了土地位于西安××、××發電廠以西、沿海路以北，土地面積250畝，協議還對廠房設計、規劃等問題進行了約定，但協議中未體現土地使用稅優惠政策問題。因昊*建材公司向開發區稅務局申報的土地面積為5333.26平方米，開發區稅務局認為昊宇建材公司系涉案土地使用稅納稅人，應按實際使用土地面積繳納土地使用稅。

　　2018年3月，開發區稅務局對金家溝村委會人員進行詢問調查，認定昊*建材公司實際使用土地面積為100畝。后開發區稅務局陸續向昊宇建材公司送達責令限期改正通知書、核定稅款通知書、限期繳納稅款通知書、稅務行政處罰事項告知書。2018年3月26日，開發區稅務局通知昊宇建材公司于2018年3月27日前到開發區稅務局處辦理納稅事宜。2018年5月14日，開發區稅務局作出日開地稅罰[2018]0016號稅務行政處罰決定，認定昊*建材公司未按期限申報繳納2006年5月至2017年12月的土地使用稅稅款6613475.67元，違反了《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《稅收征收管理法》)第六十三條、第六十四條的規定，決定對昊*建材公司處以3306737.84元罰款。昊宇建材公司不服涉案處罰決定，認為其享受稅收優惠政策，申報繳納的土地使用稅不按實際使用面積計算，請求法院依法予以撤銷。

　　原審認為，第一、開發區稅務局作出的涉案行政處罰決定認定事實清楚、適用法律正確、裁量適當。《稅收征收管理法》第二十五條規定：“納稅人必須依照法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定確定的申報期限、申報內容如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務會計報表以及稅務機關根據實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料……”第六十三條規定：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。”《土地使用稅暫行條例》第三條規定：“土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據，依照規定稅額計算征收。”本案中，昊宇建材公司作為涉案城鎮土地使用稅的納稅人，應當按照實際使用土地面積100畝交納城鎮土地使用稅。昊*建材公司主張其享受土地使用稅稅收優惠政策，但并未向原審法院提交證據予以證實，原審法院對其主張不予支持。昊宇建材公司自2006年5月至2017年12月向稅務機關申報的土地使用面積不足100畝，存在虛假納稅申報行為，造成不繳或少繳稅款6613475.67元。《中華人民共和國行政處罰法》第二十九條規定：“違法行為在二年內未被發現的，不再給予行政處罰。法律另有規定的除外。前款規定的期限，從違法行為發生之日起計算;違法行為有連續或者繼續狀態的，從行為終了之日起計算。”昊宇建材公司的上述行為處于連續狀態，其主張違反稅收法律法規應給予行政處罰的行為在5年內未被發現不再處罰的理由不成立，按照上述法律法規規定，開發區稅務局給予昊宇建材公司不繳或少繳稅款6613475.67元的50%，即3306737.84元罰款認定事實清楚，適用法律正確、裁量適當。第二、開發區稅務局作出的涉案行政處罰決定程序輕微違法。行政機關及其人員從事執法活動，應當嚴格遵守法定程序，按照法定方式、步驟、順序和期限進行?！渡綎|省行政程序規定》第六十六條規定：“行政機關依職權啟動行政執法程序，應當由行政執法人員填寫審批表，報本行政機關負責人批準。情況緊急的，可以事后補報。”本案中，開發區稅務局雖向昊*建材公司送達了責令限期改正通知書、核定稅款通知書、限期繳納稅款通知書、稅務行政處罰事項告知書，對昊*建材公司的違法行為進行了調查、處理和送達，告知其享有陳述、申辯和聽證權利，但開發區稅務局未向原審法院提交相關立案審批手續及事后補報手續?！?span style="color:#FF0000;">最高人民法院關于適用<中華人民共和國行政訴訟法>的解釋》第九十六條規定：“有下列情形之一，且對原告依法享有的聽證、陳述、申辯等重要程序性權利不產生實質損害的，屬于行政訴訟法第七十四條第一款第(二)項規定的‘程序輕微違法’：(一)處理期限輕微違法;(二)通知、送達等程序輕微違法;(三)其他程序輕微違法的情形。”因開發區稅務局該行政行為對昊宇建材公司的權利不產生實質損害，屬于行政行為程序輕微違法情形，故對其作出的涉案行政處罰決定應當確認違法，但不撤銷。綜上，開發區稅務局作出的涉案行政處罰決定事實清楚、適用法律正確、裁量適當、程序輕微違法。據此，依照《中華人民共和國行政訴訟法》第七十四條第一款第(二)項規定，原審判決確認開發區稅務局于2018年5月14日作出的日開地稅罰[2018]0016號稅務行政處罰決定違法。案件受理費50元，由開發區稅務局負擔。

　　上訴人昊*建材公司上訴稱：上訴人昊宇建材公司系日照經濟技術開發區管理委員會招商引資企業，享受政府優惠政策。日照經濟技術開發區管理委員會于2018年2月6日開始對昊*建材公司所在區域實施拆遷。被上訴人開發區稅務局于5月14日對昊*建材公司作出日開地稅罰[2018]0016號稅務行政處罰決定。上訴人不服該稅務行政處罰決定，不服原審判決，原審判決認定事實不清、證據不足：一、原審法院超出被上訴人處罰認定事實進行審理，屬于程序違法。被上訴人作出的稅務處罰決定認定上訴人的違法事實是“未按照規定期限申報繳納2006年5月至2017年12月的土地使用稅稅款，經我局多次文書催報催繳，拒不申報繳納土地使用稅稅款”。而原審法院審理認定上訴人的違法事實是“原告自2006年5月至2017年12月向稅務機關申報的土地使用面積不足100畝，存在虛假納稅申報行為”。按照《稅收征收管理法》第六十三條之規定，經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的稅務申報，屬于兩個違法事實，是選擇關系而非并列關系。原審法院未審理被上訴人在稅務處罰決定書中認定的違法事實，而是審理上訴人是否存在虛假的稅務申報行為，顯然超出審理范圍。二、原審判決認定被上訴人作出的稅務處罰決定事實清楚的證據不足。從被上訴人提交的證據來看，被上訴人在調查階段未向上訴人負責人或者稅務人員調查詢問，僅憑案外人的詢問筆錄認定處罰事實，調查不全面、不客觀。被上訴人作為稅務機關，日常檢查及巡查的比例要遠遠高于其他執法部門，在長達15年時間里，被上訴人辯稱之前從未發現上訴人存在違法行為的說法不符合客觀事實，也不符合行為邏輯。另，被上訴人缺少立案及審批證據不屬于輕微程序違法。行政處罰案件中，立案、調查、處罰、送達這四個環節緊密相扣，缺一不可。尤其是立案環節，是行政機關啟動后續環節的依據，故缺少立案環節的證據足以撤銷被上訴人作出的稅務處罰決定。三、被上訴人作出的稅務處罰決定不符合行政正當性原則。被上訴人在15年期間對上訴人納稅情況是明知的，卻從未提出任何異議或調查，而在日照經濟技術開發區管理委員會對上訴人拆遷之際進行調查，在立案、調查、審批等環節均缺少充足證據的情況下仍然作出稅務處罰決定，選擇性執法意圖明顯，逼遷目的明確，處罰不具有正當性。綜上，上訴人不服原審判決，不服被上訴人作出的稅務處罰決定，請求依法撤銷原審判決，依法改判或者發回重審。

　　被上訴人開發區稅務局答辯稱，一、一審法院認定涉案稅務處罰決定認定事實清楚、證據確實充分。本案中，昊宇建材公司作為涉案城鎮土地使用稅的納稅人，應當依法按照實際使用土地面積繳納城鎮土地使用稅，但是昊宇建材公司申報城鎮土地使用稅的土地使用面積與實際使用面積嚴重不符，存在虛假的納稅申報行為。經調查，昊宇建材公司租賃日照市東港區北京路街道金家溝村土地一宗面積達100畝，有《土地使用青苗補償協議》、《土地租賃使用權租賃協議》、《詢間(調查)筆錄》、《關于繳納稅負的情況說明》等證據予以證實，昊宇建材公司作為實際使用集體土地的單位，應當按照100畝繳納城鎮土地使用稅，2006年5月至2017年12月的土地使用稅稅款昊宇建材公司雖然進行了納稅申報，但一直未如實申報。開發區稅務局分別向昊宇建材公司送達了《責令限期改正通知書》、《核定稅款通知書》、《限期繳納稅款通知書》，但是經多次催報催繳后，昊宇建材公司拒不申報繳納土地使用稅稅款，開發區稅務局作出了《稅務行政處罰決定書》，并向昊宇建材公司進行送達，證據確實充分。二、一審法院的審理范圍和事實認定并沒有超出開發區稅務局處罰決定書認定范圍，不存在超范圍審理的程序問題。昊宇建材公司未按規定期限申報繳納2006年5月至2017年12月的土地使用稅稅款，經開發區稅務局多次文書催報催繳，拒不申報繳納土地使用稅款;而一審法院判決書陳述“原告自2006年5月至2017年12月向稅務機關申報的土地使用面積不足100畝，存在虛假納稅申報行為”，這兩段描述指向的是昊宇建材公司的同一違法事實，并非是指不同的違法事實，開發區稅務局發現昊宇建材公司未按照實際使用土地面積100畝進行申報存在虛假納稅申報的行為，向昊宇建材公司送達了《責令限期改正通知書》、《核定稅款通知書》、《限期繳納稅款通知書》，但經開發區稅務局多次催報催繳，昊宇建材公司拒不申報繳納土地使用稅稅款，所以一審法院描述的事實與處罰決定書認定的事實系認定昊宇建材公司偷稅的同一事實。三、開發區稅務局的稅款征收行為系依法執行職務的行為，不受任何單位和個人干涉和阻撓，是獨立的行政執法行為。昊宇建材公司陳述其享受土地使用權稅收優惠政策，但是昊宇建材公司并未向法院提交證據予以證實，而且開發區稅務局明確告知任何政府優惠政策都不得與法律相悖。開發區稅務局作為稅收征收部門，依法對違法行為進行處罰，不受任何單位和個人干涉和阻撓，并不因為日照經濟技術開發區管理委員會對昊宇建材公司拆遷之際選擇執法，而是對于違法行為的獨立行政執法，是開發區稅務局依法行政的表現。綜上所述，一審法院認定事實清楚、適用法律正確、程序合法，請求依法駁回上訴人的上訴請求。

　　原審中各方當事人提交的證據均已隨案移送本院，二審中各方當事人均未提供新證據。本院二審認定的案件事實與原審一致。

　　本院認為：本案爭議的焦點問題系涉案稅務行政處罰決定認定事實是否清楚、適用法律是否正確、裁量是否得當、程序是否合法以及涉案稅務行政處罰決定的正當性問題。

　　首先，關于涉案稅務行政處罰決定認定事實是否清楚、適用法律、法規是否正確、裁量是否得當的問題。本案中，上訴人昊*建材公司作為涉案城鎮土地使用稅的納稅人，應該按照其實際使用的土地面積繳納城鎮土地使用稅，其雖稱享有土地使用稅稅收優惠政策，但并未提供充分證據予以證明，對于其享有相關優惠政策的上訴主張，本院不予支持。被上訴人開發區稅務局在調查核實的基礎上，結合《土地使用青苗補償協議》、《土地租賃使用權租賃協議》、《詢間(調查)筆錄》、《關于繳納稅負的情況說明》等證據，根據《稅收征收管理法》第六十三條、第六十四條的規定，依法作出涉案稅務行政處罰決定，認定事實清楚，證據充分，適用法律、法規準確，本院予以確認。原審法院認定昊宇建材公司自2006年5月至2017年12月向稅務機關申報的土地使用面積不足100畝，與涉案稅務行政處罰決定認定的事實系同一違法事實，不存在超出處罰認定事實進行審理的問題，對于上訴人的該項上訴主張，本院不予支持。

　　其次，關于涉案稅務行政處罰決定程序是否合法的問題。本案中，開發區稅務局未能提交相關立案審批手續及事后補報手續，但因對上訴人依法享有的聽證、陳述、申辯等重要程序性權利不產生實質損害，屬于《最高人民法院關于適用<中華人民共和國行政訴訟法>的解釋》第九十六條規定的“程序輕微違法”的情形，原審認定涉案稅務行政處罰決定違法但不予撤銷正確，本院予以確認。

　　最后，關于涉案稅務行政處罰決定的正當性問題。開發區稅務局作為地方稅務機關，依法查處稅收違法案件，不受非法干預。本案中，因上訴人的違法行為處于連續狀態，被上訴人有權依法予以查處，且上訴人并未提供證據證明被上訴人存在逼迫拆遷的行為。因此，被上訴人對涉案違法行為進行查處并無不當，本院予以確認。

　　綜上，被上訴人作出的涉案稅務行政處罰決定，認定事實清楚，證據確鑿，適用法律、法規正確，程序輕微違法。上訴人的上訴理由均不能成立，本院不予采納。原審法院認定事實清楚，適用法律、法規正確，程序合法。依據《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第(一)項之規定，判決如下：

　　駁回上訴，維持原判。

　　二審案件受理費50元，由上訴人日照昊*新型建材有限公司負擔。

　　本判決為終審判決。

審判長 陽*

審判員 王*

審判員 高*玉

二〇二〇年七月二十日

法官助理 王*秀

書記員 李*