品稅閣學習心得：

　　基本案情：經檢查，駿騰公司開設股票交易賬戶，該賬戶2007年內發生股票轉讓所得51172814.9元，股票投資收益(利息)16763.16元，兩項合計51189578.06元，未進行賬務處理，本次檢查調整后應補繳企業所得稅14953295.32元。該行為是否偷稅引發爭議!

　　納稅人觀點：駿騰公司提出“由于證監會2007年5月就聯合公司涉嫌非法利用他人帳戶買賣股票介入調查后，上述股票收益時刻處于被證監會罰沒的可能性之中”，證監會2015年11月9日作出結案通知書，至此證監會對案件整體作出結案處理。案涉股票收益確認時間應當為2015年11月10日，駿騰公司于2015年12月31日進行了企業所得稅納稅申報，不應產生稅款滯納金。主張并不構成申請人未進行帳務處理，未申報繳納企業所得稅具有正當理由，不能認定具有偷稅的主觀故意。

　　稅務局觀點：納稅人2007年度內進行股票投資取得的股票轉讓收益和利息收入，應該將全部所得依法記入申請人當期收入總額計算繳納企業所得稅。納稅人與聯合置地房地產開發有限公司(以下簡稱聯合公司)通過簽訂《協議書》約定盈利分配比例的行為，不能免除納稅人作為股票轉讓方負有的就全部收入進行申報納稅的法定義務。納稅人的行為符合《稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅”的規定。

　　一審觀點：本案中，駿騰公司以自身名義開立股票交易帳戶進行股票買賣取得的收入及利息，應當確認為駿騰公司的所得收益。駿騰公司與聯合公司就案涉股票轉讓所得各得一半的民事約定，不能對抗稅法關于納稅義務人的規定，駿騰公司應當就其帳戶上取得的投資收益及利息承擔納稅義務。駿騰公司因轉讓股票取得收入及股票投資收益的利息，應當按財產轉讓收入和利息收入確認企業所得稅應納稅所得額。依據審理查明的事實，2007年駿騰公司開立的案涉股票帳戶共取得股票轉讓收益51172814.9元，取得利息收入16763.16元，投資收益合計51189578.06元，應確認為企業所得稅應納稅所得額。2007年涉案投資收益在納稅申報年度已被證監會行政處罰所羈束。在證監會的行政處罰被法院撤銷后，駿騰公司就涉案投資收益主動向稅務部門進行了納稅申報。從駿騰公司申報納稅的客觀行為看，其并沒有通過違法手段來積極追求不繳或少繳應納稅款的目的。即通過駿騰公司的客觀行為，不能推斷出駿騰公司有偷稅的主觀故意。第四稽查局作出被訴處理決定，認定駿騰公司未在2007年度就涉案投資收益申報納稅的行為屬于偷稅，但并未明確指出屬于《稅收征收管理法》第六十三條第一款所規定的具體何種偷稅情形，亦未提出證據證明駿騰公司具有偷稅的主觀故意，存在主要證據不足，認定事實不清，依法應當予以撤銷。

　　二審觀點：《會計法》第十條規定“下列經濟業務事項，應當辦理會計手續，進行會計核算：(五)收入、支出、費用、成本的計算”，第二十五條規定“公司、企業必須根據實際發生的經濟業務事項，按照國家統一的會計制度的規定確認、計量和記錄資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本和利潤”，《暫行條例》第十五條規定“繳納企業所得稅，按年計算，分月或者分季預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補”，第七條規定“在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除：(三)違法經營的罰款和被沒收財物的損失”，根據上述法律法規規定，即便2007年涉案投資收益將來會被罰沒，駿騰公司仍具有將該筆款項記賬并申報納稅的義務，不存在被證監會處罰所羈束的問題。駿騰公司2007年度取得股票轉讓所得和股票投資收益未入賬，少繳納企業所得稅的行為，具有《稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅”規定的情形，被訴處理決定認定事實清楚，定性準確。

　　學習心得：《會計法》第十條規定“下列經濟業務事項，應當辦理會計手續，進行會計核算：(五)收入、支出、費用、成本的計算”，第二十五條規定“公司、企業必須根據實際發生的經濟業務事項，按照國家統一的會計制度的規定確認、計量和記錄資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本和利潤”，根據上述規定企業對投資收益首先要按照國家統一的會計制度的規定進行賬務處理，即便將來投資收益可能被罰沒，企業仍具有將該筆款項記賬并申報納稅的義務，不存在被證監會處罰所羈束的問題。該公司取得股票轉讓所得和股票投資收益未入賬，少繳納企業所得稅的行為，符合《稅收征收管理法》第六十三條第一款規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。

　　從上述法律規定可知，偷稅的認定必須滿足主觀和客觀兩方面條件?？陀^上必須符合法律規定的四種特定違法情形，一是偽造、變造、隱匿和擅自銷毀帳簿、記帳憑證;二是在帳簿上多列支出或者不列、少列收入;三是不按照規定辦理納稅申報，經稅務機關通知申報仍然拒不申報;四是進行虛假的納稅申報。主觀上必須具有不繳或者少繳應納稅款的故意，也即具有偷稅的故意。主觀故意除了行為人自認外，一般通過行為人的客觀行為來推定認定。偷稅的四種違法情形，無論是偽造、變造帳薄，還是進行虛假的納稅申報，行為人均用積極的行為，刻意追求不繳或少繳應納稅款的目的，即均可以從客觀行為推斷出行為人具有偷稅的主觀故意。

　　附：(來自中國裁判文書網)

北京市第二中級人民法院行政判決書

(2020)京02行終1340號

　　上訴人(一審被告) 國家稅務總局北京市稅務局第四稽查局。

　　上訴人(一審被告) 國家稅務總局北京市稅務局。

　　被上訴人(一審原告) 北京駿騰置業投資有限公司。

　　一審第三人 聯合置地房地產開發有限公司。

　　北京駿騰置業投資有限公司(以下簡稱駿騰公司)訴國家稅務總局北京市稅務局第四稽查局(以下簡稱第四稽查局)稅務處理決定及國家稅務總局北京市稅務局(以下簡稱北京市稅務局)行政復議一案，第四稽查局、北京市稅務局不服北京市西城區人民法院(以下簡稱一審法院)所作(2020)京0102行初644號行政判決，向本院提起上訴。本院依法組成合議庭，對本案進行了審理，現已審理終結。

　　2016年8月1日，第四稽查局(原北京市密云區國家稅務局稽查局)作出密國稅稽處〔2016〕14號《稅務處理決定》(以下簡稱被訴處理決定)。主要內容為：我局于2015年3月27日至2015年8月11日，對你單位2007年1月1日至2014年12月31日增值稅、企業所得稅進行了檢查，違法事實及處理決定如下：

　　一、違法事實

　　2007年度取得股票轉讓所得和股票投資收益未入賬，少繳納企業所得稅。經檢查，駿騰公司開設股票交易賬戶，該賬戶2007年內發生股票轉讓所得51172814.9元，股票投資收益(利息)16763.16元，兩項合計51189578.06元，未進行賬務處理，未申報繳納企業所得稅。本次檢查調整后應補繳企業所得稅14953295.32元。

　　二、處理決定

　　1.根據《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《稅收征收管理法》)第五十二條第三款，《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》(以下簡稱《暫行條例》)第三條、第五條、第十一條，《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》(以下簡稱《實施細則》)第七條，《國家稅務總局關于查增應納稅所得額彌補以前年度虧損處理問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第20號)的規定，經計算追繳你企業2007年度企業所得稅14 953 295.32元。2.根據《稅收征收管理法》第三十二條的規定，對你企業補交的上述稅款，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。

　　駿騰公司不服，向北京市稅務局申請復議。2019年6月27日，北京市稅務局作出京稅復決字〔2019〕10號《行政復議決定書》(以下簡稱被訴復議決定)，主要內容為：根據《暫行條例》第五條第(二)項、第(三)項“納稅人的收入總額包括：(二)財產轉讓收入;(三)利息收入”，《實施細則》第七條“條例第五條(二)項所稱財產轉讓收入，是指納稅人有償轉讓各類財產取得的收入，包括轉讓固定資產、有價證券、股權以及其他財產而取得的收入”的規定，申請人2007年度內進行股票投資取得的股票轉讓收益和利息收入，應該將全部所得依法記入申請人當期收入總額計算繳納企業所得稅。申請人與聯合置地房地產開發有限公司(以下簡稱聯合公司)通過簽訂《協議書》約定盈利分配比例的行為，不能免除申請人作為股票轉讓方負有的就全部收入進行申報納稅的法定義務。

　　申請人未依據《暫行條例》第十五條“繳納企業所得稅，按年計算、分月或者分季度預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補”的規定，對2007年取得的股票轉讓收益和利息收入在當期進行帳務處理，也未在當期申報繳納企業所得稅。申請人提出的“由于證監會2007年5月就聯合公司涉嫌非法利用他人帳戶買賣股票介入調查后，上述股票收益時刻處于被證監會罰沒的可能性之中”主張并不構成申請人未進行帳務處理，未申報繳納企業所得稅的正當理由。申請人的行為符合《稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅”的規定。原密云國稅稽查局依據《稅收征收管理法》第五十二條第三款的規定，追繳申請人2007年度企業所得稅14 953 295.32元，并從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金的決定，認定事實清楚，證據確鑿，適用依據正確，程序合法，內容適當。

　　綜上，依據《中華人民共和國行政復議法》(以下簡稱《行政復議法》)第二十八條第一款第(一)項和《稅收行政復議規則》第七十五條第(一)項之規定，本機關作出如下決定：維持被訴處理決定。

　　駿騰公司向一審法院訴稱，被訴處理決定是違法的。首先，第四稽查局對駿騰公司和聯合公司之間的協議視而不見，機械理解《中華人民共和國企業所得稅法》(以下簡稱《企業所得稅法》)，誤判納稅主體。其次，證監會2015年11月9日作出結案通知書，至此證監會對案件整體作出結案處理。案涉股票收益確認時間為2015年11月10日，駿騰公司于2015年12月31日進行了企業所得稅納稅申報，不應產生稅款滯納金。即使有稅收滯納金，依照《中華人民共和國行政強制法》的規定，滯納金的數額不得超過金錢給付義務的數額。第三，第四稽查局認定駿騰公司應就51189578.06元股票全額收益納稅的同時，未就駿騰公司于2015年12月31日申報納稅的情況進行同步處理，存在重復征稅。第四，本案稅務稽查程序中，第四稽查局和原密云區稅務局多次主體混同作出行政行為，且在納稅擔保程序中存在違法之處。最后，北京市稅務局未依法糾正第四稽查局的錯誤行為，作出的被訴復議決定結論錯誤。綜上，請求法院依法撤銷被訴處理決定及被訴復議決定。

　　第四稽查局一審辯稱，1.第四稽查局具有被告主體資格。稅務機構改革后，原密云稅務局稽查局不再存在，其職責已經轉由第四稽查局繼續行使。2.第四稽查局具有作出被訴處理決定的法定職權。3.被訴處理決定作出程序符合法律規定。4.被訴處理決定認定事實清楚，證據充分，結果適當。綜上，請求法院依法駁回駿騰公司的訴訟請求。

　　北京市稅務局一審辯稱，被訴復議決定事實清楚、證據充分、適用法律正確、程序合法，請求法院依法駁回駿騰公司的訴訟請求。

　　一審法院經審理查明：

　　2007年1月12日，駿騰公司與聯合公司簽訂《協議書》，約定聯合公司暫付給駿騰公司9000萬元投資國內A股市場，雙方共擔投資風險，投資收益按50%：50%比例分配。2007年1月29日，駿騰公司依《協議書》約定在中信建投證券股份有限公司北京安立路證券營業部開設股票交易帳戶。2007年案涉股票帳戶共取得股票轉讓收益51 172 814.9元，取得利息收入16 763.16元，投資收益合計51 189 578.06元。2007年5月29日，證監會以聯合公司涉嫌非法利用他人帳戶買賣股票為由，對聯合公司進行立案調查，并于2011年11月21日，作出[2011]50號行政處罰決定，決定沒收違法所得61 736 851.98元(其中包含駿騰公司股票帳戶投資收益51 189 578.06元)。

　　2012年2月20日，聯合公司不服證監會作出的上述處罰決定，向北京市第一中級人民法院提起行政訴訟。2014年6月17日，北京市第一中級人民法院作出(2012)一中行初字第1335號《行政判決書》，判決撤銷證監會作出的[2011]50號行政處罰決定第一項，即撤銷沒收違法所得61736 851.98元。2014年10月14日，北京市高級人民法院作出(2014)高行終字第2680號《行政判決書》，維持一審判決。2015年11月9日，證監會作出結案通知書。

　　2016年5月20日，駿騰公司通過網上報稅系統向原北京市密云區國家稅務局第二稅務所申報投資收益所得26 262 949.03元。2016年5月25日，聯合公司通過網上報稅系統向原北京市朝陽區國家稅務局第十稅務所申報投資收益所得25 594 789.03元。

　　2015年3月27日第四稽查局作出《稅務檢查通知書》，決定對駿騰公司2012年1月1日至2014年12月31日期間涉稅情況進行檢查。2015年5月14日，第四稽查局作出《稅務事項通知書》，通知駿騰公司將稽查所屬期變更為2007年1月1日至2014年12月31日。

　　2015年8月20日、9月1日，經履行審批程序，第四稽查局將案件審理期限延長至2015年9月15日。2015年9月6日，第四稽查局作出《稅務稽查審理審批表》《稽查局集體審理案件提請書》，將案件提請進行集體審理。2015年10月9日，第四稽查局作出《稅務行政處罰事項告知書》(密國稅稽告[2015]17號)，認定駿騰公司應補繳企業所得稅14 953 295.32元，對駿騰公司2007年度補繳的企業所得稅確認為偷稅，處一倍的罰款。2016年1月6日，第四稽查局以公告方式向駿騰公司送達《稅務行政處罰事項告知書》。2016年2月7日，駿騰公司提出陳述和申辯材料。2016年7月29日，原密云稅務局重審委作出《重大稅務案件審理委員會審理意見書》。經原密云區國家稅務局重大稅務案件審理委員會審理通過，第四稽查局于2016年8月1日作出被訴處理決定和《不予稅務行政處罰決定書》(密國稅稽不罰[2016]1號)，認定駿騰公司對2007年取得的股票收入未進行帳務處理，未申報繳納企業所得稅的行為屬于偷稅行為，應當給予行政處罰，但該違法行為發生在距本次檢查發現之日已經超過5年，故不再給予行政處罰。追繳駿騰公司2007年度企業所得稅14 953 295.32元，并從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。

　　2018年12月18日，原密云區稅務局第二稅務所受理了駿騰公司的納稅擔保申請并于2019年4月3日審批通過。

　　2019年4月28日，駿騰公司就被訴處理決定向北京市稅務局申請行政復議。2019年5月7日，北京市稅務局向密云區稅務局作出《行政復議答復通知書》。2019年5月17日，密云區稅務局提交《行政復議答復書》及相關證據材料、法律依據。2019年6月27日，北京市稅務局作出了被訴復議決定。

　　《稅務行政復議規則》第二十九條規定，經上級稅務機關批準作出具體行政行為的，批準機關為復議被申請人。申請人對經重大稅務案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會所在的稅務機關為被申請人。本案被訴處理決定系經原密云區稅務局重審會批準后作出的，且原密云區國家稅務局與原密云區地方稅務局合并成立國家稅務總局北京市密云區稅務局，故駿騰公司不服被訴處理決定，應當以被訴處理決定的批準機關即國家稅務總局北京市密云區稅務局為復議被申請人。

　　一審法院認為，根據《稅收征收管理法》第十四條及《實施細則》第九條之規定，第四稽查局具有依法查處涉稅違法行為，作出相應行政處理決定的法定職責。北京市稅務局作為第四稽查局的上級主管部門，具有對第四稽查局作出的處罰決定進行復議的職責。

　　本案中，各方爭議的焦點主要集中在：1.納稅主體及應稅所得額的確認問題;2.駿騰公司行為是否構成偷稅問題。

　　一、關于納稅主體及應稅所得額的確認問題

　　1.關于納稅主體的問題。一審法院認為，《企業所得稅法》第一條規定，在中華人民共和國境內，企業和其他取得收入的組織為企業所得稅的納稅人，依照本法的規定繳納企業所得稅?！?span style="color:#FF0000;">暫行條例》第一條規定，中華人民共和國境內的企業，除外商投資企業和外國企業外，應當就其生產、經營所得和其他所得，依照本條例繳納企業所得稅。本案中，駿騰公司以自身名義開立股票交易帳戶進行股票買賣取得的收入及利息，應當確認為駿騰公司的所得收益。駿騰公司與聯合公司就案涉股票轉讓所得各得一半的民事約定，不能對抗稅法關于納稅義務人的規定，駿騰公司應當就其帳戶上取得的投資收益及利息承擔納稅義務。

　　2.關于應稅所得額的確認問題。《暫行條例》第五條規定，納稅人的收入總額包括......(二)財產轉讓收入;(三)利息收入?！?span style="color:#FF0000;">實施細則》第七條規定，條例第五條(二)項所稱財產轉讓收入，是指納稅人有償轉讓各類財產取得的收入，包括轉讓固定資產、有價證券、股權以及其他財產而取得的收入。條例第五條(三)項所稱利息收入，是指納稅人購買各種債券等有價證券的利息、外單位欠款付給的利息以及其他利息收入。本案中，駿騰公司因轉讓股票取得收入及股票投資收益的利息，應當按財產轉讓收入和利息收入確認企業所得稅應納稅所得額。依據審理查明的事實，2007年駿騰公司開立的案涉股票帳戶共取得股票轉讓收益51 172 814.9元，取得利息收入16 763.16元，投資收益合計51 189 578.06元，應確認為企業所得稅應納稅所得額。

　　二、關于駿騰公司行為是否構成偷稅問題

　　訴訟雙方爭議的核心焦點為駿騰公司的行為是否屬于偷稅。第四稽查局主張駿騰公司的行為屬于偷稅，并依據《稅收征收管理法》第五十二條第三款“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制”的程序規定，作出了被訴處理決定。

　　《稅收征收管理法》第六十三條第一款規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。

　　從上述法律規定可知，偷稅的認定必須滿足主觀和客觀兩方面條件?？陀^上必須符合法律規定的四種特定違法情形，一是偽造、變造、隱匿和擅自銷毀帳簿、記帳憑證;二是在帳簿上多列支出或者不列、少列收入;三是不按照規定辦理納稅申報，經稅務機關通知申報仍然拒不申報;四是進行虛假的納稅申報。主觀上必須具有不繳或者少繳應納稅款的故意，也即具有偷稅的故意。主觀故意除了行為人自認外，一般通過行為人的客觀行為來推定認定。偷稅的四種違法情形，無論是偽造、變造帳薄，還是進行虛假的納稅申報，行為人均用積極的行為，刻意追求不繳或少繳應納稅款的目的，即均可以從客觀行為推斷出行為人具有偷稅的主觀故意。

　　本案經過審理查明，確認了如下事實：2007年1月12日，駿騰公司與聯合公司簽訂《協議書》，約定聯合公司暫付給駿騰公司9000萬元投資國內A股市場，雙方共擔投資風險，投資收益按50%：50%比例分配。2007年1月29日，駿騰公司依《協議書》約定在中信建投證券股份有限公司北京安立路證券營業部開設股票交易帳戶。2007年案涉股票帳戶共取得股票轉讓收益51 172 814.9元，取得利息收入16 763.16元，投資收益合計51 189 578.06元。2007年5月29日，證監會以聯合公司涉嫌非法利用他人帳戶買賣股票為由，對聯合公司進行立案調查，并于2011年11月21日作出[2011]50號行政處罰決定，決定沒收違法所得61 736 851.98元(其中包含駿騰公司股票帳戶投資收益51 189 578.06元)。

　　2012年2月20日，聯合公司不服證監會作出的上述處罰決定，向法院提起行政訴訟。此案經過一審二審，法院最終判決撤銷證監會作出的[2011]50號行政處罰決定第一項，即撤銷沒收違法所得61 736 851.98元。2015年11月9日，證監會作出結案通知書。2016年5月20日，駿騰公司通過網上報稅系統向原北京市密云區國家稅務局第二稅務所申報投資收益所得26 262 949.03元。2016年5月25日，聯合公司通過網上報稅系統向原北京市朝陽區國家稅務局第十稅務所申報投資收益所得25 594 789.03元。

　　通過上述事實可知，2007年涉案投資收益在納稅申報年度已被證監會行政處罰所羈束。在證監會的行政處罰被法院撤銷后，駿騰公司就涉案投資收益主動向稅務部門進行了納稅申報。從駿騰公司申報納稅的客觀行為看，其并沒有通過違法手段來積極追求不繳或少繳應納稅款的目的。即通過駿騰公司的客觀行為，不能推斷出駿騰公司有偷稅的主觀故意。

　　第四稽查局作出被訴處理決定，認定駿騰公司未在2007年度就涉案投資收益申報納稅的行為屬于偷稅，但并未明確指出屬于《稅收征收管理法》第六十三條第一款所規定的具體何種偷稅情形，亦未提出證據證明駿騰公司具有偷稅的主觀故意，存在主要證據不足，認定事實不清，依法應當予以撤銷。北京市稅務局作出維持的復議決定，結論錯誤，依法應當一并予以撤銷。

　　綜上，一審法院依照《中華人民共和國行政訴訟法》第七十條第(一)項、第七十九條規定，判決：一、撤銷國家稅務總局北京市稅務局第四稽查局作出密國稅〔2016〕14號《稅務處理決定》;二、撤銷國家稅務總局北京市稅務局作出京稅復決字〔2019〕10號《行政復議決定書》。

　　第四稽查局、北京市稅務局的上訴理由均為：一、對2007年取得的股票買賣收入，駿騰公司具有“少計收入”“虛假申報”的偷稅行為。(一)駿騰公司未就取得收入作賬務處理，具有“少計收入”的偷稅手段。根據《中華人民共和國會計法》(1999修訂，以下簡稱《會計法》)第十條“下列經濟業務事項，應當辦理會計手續，進行會計核算：(五)收入、支出、費用、成本的計算”、第十一條“會計年度自公歷1月1日起至12月31日止”、第二十六條“公司、企業進行會計核算不得有下列行為：(二)虛列或者隱瞞收入，推遲或者提前確認收入”的規定，駿騰公司對于2007年取得的收入應當于確認收入的月份記帳。然而，2007年1月至2015年11月，駿騰公司未就前述收入作賬務處理，使該筆收入“隱形”其具有《會計法》《稅收征收管理法》規定的“少記收入”行為。(二)駿騰公司未就2007年度取得的買賣股票收入辦理納稅申報，屬于“虛假申報”的偷稅行為。首先，根據《企業所得稅法》第五十四條規定，企業所得稅分月或者分季預繳，企業應當自月份或者季度終了之日起十五日內，向稅務機關報送預繳企業所得稅納稅申報表，預繳稅款。企業應當自年度終了之日起五個月內，向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表，并匯算清繳，結清應繳應退稅款。駿騰公司主張其因證監會調查導致未申報未繳納稅款，但事實卻是，證監會于2007年9月17日正式啟動對聯合公司的調查，在此之前駿騰公司就已依法發生納稅義務并已存在未就股票收入申報、預繳稅款的違法行為，其主張的理由沒有事實依據。其次，《稅收征收管理法(2001)》第二十七條規定：納稅人、扣繳義務人不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，經稅務機關核準，可以延期申報。經核準延期辦理前款規定的申報、報送事項的，應當在納稅期內按照上期實際繳納的稅額或者稅務機關核定的稅額預繳稅款，并在核準的延期內辦理稅款結算?！?span style="color:#FF0000;">稅收征收管理法實施細則(2002)》第三十七條規定：辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表確有困難，需要延期的，應當在規定的期限內向稅務機關提出書面延期申請，經稅務機關核準，在核準的期限內辦理等。按照上述規定，除提請延期申報并獲得行政許可的納稅人才有權延期申報外，法律上不存在可以延期申報的其它例外規定。因此，駿騰公司現于2015年方申報2007年取得的收入，不具有法律上的合理理由。其三，證監會于2007年9月17日始對聯合公司立案調查，于2011年11月21日作出《行政處罰決定書》。根據駿騰公司提交的陳述申辯書即《申請》，“因為證監會將所有收益定為違法所得并沒收，所以當時的會計人員不能將股票收益認為我司的正常收入進行納稅申報”。即，2007年度，證監會僅開始對聯合公司進行調查，作為第三人的駿騰公司并不能確定其取得的收入是否會被作為聯合公司的收入予以處理。因此，2011年才作出的處罰決定只可能影響該年度后發生的納稅申報義務，不可能影響、阻礙此前即2007年的申報納稅義務履行。二、一審法院認定駿騰公司不具有“偷稅”的主觀故意，且未證明駿騰公司有何種具體偷稅情形，沒有事實根據。(一)駿騰公司具有偷稅的主觀故意根據一審判決第16頁所述，“主觀故意除行為人自認外，一般通過行為人的客觀行為來推定認定”，因此，對于應當履行的法定義務拒不履行的，除納稅人能夠證明有合理理由外，應當推定其有主觀故意。本案中，通過以下方面分析，駿騰公司對不申報行為具有主觀故意：1.駿騰公司并非僅有2007年度企業所得稅匯算清繳中不申報一項違法行為，而是實施了一系列違法行為，包括：將取得的收入未記賬，未申報預繳稅款，未在企業所得稅匯算清繳程序中申報等，從而徹底地使涉案收入“隱形”，實現了少納稅的結果。按照正常的思維邏輯，在證監會調查前，駿騰公司已經取得了大部分收入，此時并不存在影響其記帳的任何障礙，但該企業卻不記帳，使涉案收入在客觀上“不存在”;2.即使證監會經調查對聯合公司與駿騰公司合作經營取得的股票轉讓收入予以“沒收違法所得”，該“沒收違法所得”恰恰以駿騰公司已經取得“所得”為前提，故取得收入在前，發生納稅義務在后“沒收”更在其后。根據國家稅務總局關于印發《企業所得稅稅前扣除辦法》的通知(國稅發[2000]84號，有效期：2000.1.1-2010.11.29)所附的《企業所得稅稅前扣除辦法》第六條“除條例第七條的規定以，在計算應納稅所得額時，下列支出也不得扣除：(二)因違反法律、行政法規而交付的罰款、罰金、滯納金”的規定，實際執行的罰款金額來源于收入，只有在收入確定的前提下才可能“沒收違法所得”，而不可能本末倒置因“沒收違法所得而減少收入”。罰沒金額不屬于稅法上的扣除項目，其實際執行不會影響企業的應納稅額確定，只會影響企業最終取得的利潤金額。因此，依法判斷：在2007年度，駿騰公司完全可以預見，無論證監會是否對聯合公司與其共同買賣股票取得的收入進行處理、處罰，均不影響該企業當年度的納稅金額，不影響其依法履行申報納稅義務。因此，駿騰公司在2007年以未來證監會可能對聯合公司處理為由抗辯該年度應當履行的納稅義務，沒有法律依據，不具有合法性。3.退一步而言，假設駿騰公司客觀上確有此無端的、沒有合法依據的擔心，其應當以此為由申請延期申報許可，或者提前就該等情況與稅務機關溝通、協商。而駿騰公司未實施上述任一項行為，卻為了避免未來不確定是否發生的風險而放任眼前不申報的真實法律責任產生，如此作法不符合一般的行為邏輯，更不符合經濟利益。由上，在主觀方面，駿騰公司無法證明其有過“對聯合公司的處理可能影響自身納稅義務”的顧慮;在客觀事實方面，2011年的行政處罰不可能影響2007年度應當履行的申報納稅義務;從法律規定考慮，依法可以預見，無論證監會是否做出處罰，均不影響駿騰公司的納稅義務。因此，駿騰公司不記帳、不申報等系列違法行為應當被認定為：通過違法行為實現少繳稅款目的。(二)被訴處理決定已經指明了駿騰公司的違法事實。根據被訴處理決定“一、違法事實”，駿騰公司“2007年度取得股票轉讓所得和股票投資收益未入賬，少繳納企業所得稅”未進行帳務處理，未申報繳納企業所得稅因此，《稅務處理決定書》已經明確了違法行為內容，現一審法院認為處理決定未明確指出屬于何種偷稅情形，屬于認定事實錯誤。請求撤銷一審判決，改判駁回駿騰公司的訴訟請求。

　　駿騰公司、聯合公司均同意一審判決，請求予以維持。

　　本院經審理查明的事實與一審判決認定的事實一致，本院予以確認。

　　本院認為，根據《稅收征收管理法》第十四條及《實施細則》第九條之規定，第四稽查局具有依法查處涉稅違法行為，作出相應行政處理決定的法定職責。北京市稅務局作為第四稽查局的上級主管部門，具有對第四稽查局作出的處罰決定進行復議的職責。

　　本案中，關于納稅主體及應稅所得額的問題，本院與一審法院觀點一致，不再贅述。

　　關于駿騰公司是否構成偷稅的問題，本院認為，《會計法》第十條規定“下列經濟業務事項，應當辦理會計手續，進行會計核算：(五)收入、支出、費用、成本的計算”，第二十五條規定“公司、企業必須根據實際發生的經濟業務事項，按照國家統一的會計制度的規定確認、計量和記錄資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本和利潤”，《暫行條例》第十五條規定“繳納企業所得稅，按年計算，分月或者分季預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補”，第七條規定“在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除：(三)違法經營的罰款和被沒收財物的損失”，根據上述法律法規規定，即便2007年涉案投資收益將來會被罰沒，駿騰公司仍具有將該筆款項記賬并申報納稅的義務，不存在被證監會處罰所羈束的問題。駿騰公司2007年度取得股票轉讓所得和股票投資收益未入賬，少繳納企業所得稅的行為，具有《稅收征收管理法》第六十三條“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅”規定的情形，被訴處理決定認定事實清楚，定性準確。一審法院判決認定事實不清，適用法律錯誤，本院依法予以改判。第四稽查局、北京市稅務局的上訴意見成立，本院予以支持。本院依照《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第(二)項之規定，判決如下：

　　一、撤銷北京市西城區人民法院(2019)京0102行初644號行政判決;

　　二、駁回北京駿騰置業投資有限公司的訴訟請求。

　　一、二審案件受理費各五十元，均由駿騰公司負擔(二審案件受理費于本判決生效后七日內交納)。

　　本判決為終審判決。

審判長 孫軼松

審判員 徐寧

審判員 勵小康

二〇二一年三月二十六日

法官助理 徐蕾

書記員 于涵

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