自然人個人直接持有作為利潤中心的獨立法人股權是大部分民營企業，特別是中小型企業的特點，其優點在于股權結構簡單，自然人股東對持股企業的控制力強，可以直接在企業貫徹自己的經營管理方針。但如果轉讓股權時，如果轉讓價格高于初始取得股權的成本，需要就差額部分繳納個人所得稅。如果股權轉讓交易的受讓方是已經辦理稅務登記的法人或非法人機構（如有限合伙制私募基金），股權轉讓的個人所得稅可以由受讓方代扣代繳，也可以由轉讓方自行申報繳納；如果受讓方為自然人，該項所得稅只能由轉讓方自行申報繳納。無論如何，轉讓方應當將個人所得稅納稅義務作為考慮交易步驟和交易對價時必須考慮的因素，特別是需要明確以下兩點：

　　1.轉讓方根據自己對轉讓股權稅后收益的預期金額，計算出的包含個人所得稅的稅前收益應該是多少？例如，股東某甲轉讓自己持有的股權，初始成本為100萬元，某甲希望獲得的稅后收益為500萬元，則還原稅前轉讓價格=500/（1-20%）+100=725萬元。這是某甲與股權受讓方開展價格談判的基礎。

　　2.如果轉讓股權獲得的全部或部分收益是非貨幣性的（如以股權交換一項非貨幣性資產），轉讓方應當考慮提前計算納稅義務并考慮完稅所需的資金是否充足。例如，某乙轉讓自己持有的股權交換受讓人的一項不動產，不動產的評估價格為1000萬元，股權的原始成本為200萬元，則某乙因此項股權轉讓獲得所得800萬元，需繳納稅款160萬元。但某乙并未實際獲得現金，所以需要提前籌集和準備160萬元現金用于及時完稅。

　　如果轉讓方因稅負原因（有的轉讓股權交易中轉讓方所得巨大，甚至占全部轉讓價款的絕大部分）而存在稅務籌劃需求，應當循合法合理途徑以求降低稅負，而不能采取違法手段，這些手段主要有兩種：

　　1.轉讓方故意低估股權轉讓價格，而通過向受讓方虛開發票的方式套取現金，屬于虛開發票和偷稅行為；

　　2.轉讓方故意簽訂平價或低價轉讓股權的合同提交工商備案，實際上在合同外額外向受讓方收取現金，如本案即是一例，最后被定性為偷稅，得不償失。

　　溫虎堂、王俊斌、王武榆犯逃稅罪二審刑事判決書

陜西省榆林市中級人民法院刑事判決書

(2018)陜08刑終2號

　　抗訴機關? 神木市人民檢察院。

　　上訴人（原審被告人）溫虎堂，男，1962年7月20日出生于陜西省神木市賀家川鎮，漢族，高中文化。因涉嫌犯逃稅罪于2016年5月12日被神木市公安局刑事拘留，同年5月24日被取保候審。2016年11月22日被神木市人民法院取保候審。

　　辯護人黃成，男，陜西吉爾律師事務所律師。

　　上訴人（原審被告人）王武榆，男，1967年10月14日出生于陜西省神木市神木鎮，漢族，高中文化。因涉嫌犯逃稅罪于2016年5月12日被神木市公安局刑事拘留，同年6月7日被逮捕。2017年10月25日被神木市人民法院取保候審。

　　辯護人李建軍，陜西富州律師事務所律師。

　　原審被告人王俊斌，男，1960年6月22日出生于陜西省神木市賀家川鎮，漢族，高中文化。因涉嫌犯逃稅罪于2016年5月24日被神木市公安局取保候審。2016年11月22日被神木市人民法院取保候審。

　　神木市人民檢察院以神檢訴刑訴（2016）667號起訴書指控被告人溫虎堂、王俊斌、王武榆犯逃稅罪，神木市人民法院于2017年5月18日作出（2016）陜0821刑初766號刑事判決書，王武榆不服，向本院提出上訴。本院于2017年7月27日作出（2017）陜08刑終253號刑事裁定書，撤銷神木市人民法院（2016）陜0821刑初766號刑事判決書，發回重審。神木市人民法院經審理后于2017年10月19日作出（2017）陜0821刑初523號刑事判決。宣判后，神木市人民檢察院提起抗訴，原審被告人溫虎堂、王武榆提出上訴。本院依法組成合議庭于2018年5月15日公開開庭審理了本案。榆林市人民檢察院指派檢察員白昊、張樹梅出庭支持公訴，上訴人溫虎堂及其辯護人黃成，王武榆及其辯護人李建軍，原審被告人王俊斌到庭參加訴訟?，F已審理終結。

　　原審判決認定：被告人溫虎堂、王俊斌、王武榆于2009年6月份共同注資600萬元成立“神木縣威海煤業有限責任公司”，于2009年7月28日變更注冊資本為1000萬元，被告人溫虎堂持有48.88%的股份，被告人王俊斌持有45.12%的股份，被告人王武榆持有6%的股份。2011年12月8日，經三股東協商，將威海煤業全部股權以4500萬元的價格轉讓給何某、楊某二人（其中溫虎堂持有的488.8萬元股權全部轉讓給了何某，王俊斌持有的451.2萬元股權全部轉讓給了楊某，王武榆持有的60萬股權轉讓給何某21.2萬元，轉讓個楊某38.8萬元）并于12月12日在神木縣公證處辦理了公證（公證書以總價1000萬元轉讓）。三股東轉讓股權后均未進行納稅申報，經神木縣地方稅務局核算，被告人溫虎堂應繳納個人所得稅2729039.80元，印花稅10998元，合計2740037.80元；被告人王俊斌應繳納個人所得稅2519113.66元，印花稅10152元，合計2529265.66元；被告人王武榆應繳納個人所得稅334988.52元，印花稅1350元，合計336338.52元。神木縣地方稅務局分別于2015年9月14日、2016年1月5日兩次向三被告人下達《神木縣地方稅務局稅務事項通知書》，限三被告人在收到通知后十五日內到神木縣地方稅務局繳納相關稅款。被告人溫虎堂收到通知后于2015年9月29日繳納印花稅10998元、滯納金7610.62元、個人所得稅130000元，于2016年1月12日繳納個人所得稅20000元，案發后于2016年5月13日將剩余個人所得稅2579039.80元全部繳清；被告人王武榆收到通知后至今分文未繳應繳稅款；被告人王俊斌經神木縣地方稅務局公告送達期滿后至今分文未繳應繳稅款。

　　據此，原審法院認為，神木市人民法院經重審認為，被告人溫虎堂、王俊斌、王武榆作為公司股東轉讓各自股份后，采取隱瞞手段不申報納稅，逃避繳納稅款數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上，其行為均已構成逃稅罪，依法應予懲處，公訴機關指控的事實和罪名成立。關于被告人王武榆及其辯護人所持該王不構成犯罪的意見。經查，《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》、《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》等法律法規規定，個人轉讓股權應當繳納個人所得稅，在股權轉讓協議已簽訂生效后應當依法向主管稅務機關申報納稅；《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條：“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款?！?；《最高人民檢察院、公安部關于公安機關管轄的刑事案件立案追訴標準的規定二》第五十七條第一項規定，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款，數額在五萬元以上并且占各稅種應納稅總額百分之十以上，經稅務機關依法下達追繳通知后，不補繳應納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的，應予立案追訴。本案中，三被告人將各自股權全部轉讓后，作為納稅人在扣繳義務人沒有代為扣繳、并已收到全部股權轉讓款的情況下未依法納稅申報，且在神木縣地方稅務局根據被告人公司提供的財務報表計算出三被告人應納稅款，并兩次下達繳稅通知后，被告人王武榆既未向稅務機關提出異議，又未繳納相應稅款，其行為符合逃稅罪的構成要件，故對該辯護意見不予采納。關于被告人王武榆的辯護人又辯稱被告人王武榆如構成犯罪，具有自首情節，應予從輕處罰的意見。經查，被告人王武榆雖到稅務機關舉報威海煤業有限公司股東股權轉讓后未繳納稅款，但并未就其作為納稅義務人繳稅情況一并說明，故對該辯護意見亦不予采納。關于被告人王武榆辯護人提供的入股條據及殘疾軍人證明并非定罪及量刑證據，故對該證據不予采信。三被告人歸案后都能如實供述其罪行，依法可從輕處罰。根據三被告人的犯罪情節、性質和社會危害程度，決定對其均宣告緩刑。依照《中華人民共和國刑法》第二百零一條、第五十二條、第五十三條、第六十七條第三款、第七十二條第一款和第三款、第七十三條第二款和第三款之規定，判決如下：被告人溫虎堂犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑五年；并處罰金人民幣20萬元；二、被告人王俊斌犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑四年；并處罰金人民幣20萬元；三、被告人王武榆犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑三年；并處罰金人民幣3萬元。

　　神木市人民檢察院抗訴認為，神木市人民法院一審判決適用法律錯誤，量刑畸輕。理由如下：原審三被告人經協商將所持有的神木縣威海煤業有限公司的全部股份以4500萬元價格轉讓給何某、楊某二人，并辦理了公證，但三人未進行納稅申報。經稅務機關核算，被告人溫虎堂應繳納個人所得稅和印花稅共2740037.80元。案發前繳納稅款、滯納金共148608.62元，案發后繳納剩余2579039.80元稅款。王俊斌應繳納個人所得稅、印花稅共2529265.66元，至今尚未繳納。王武榆應繳納個人所得稅、印花稅共336338.52元，至今尚未繳納。

　　根據《陜西省高級人民法院關于適用刑法有關條款數額、情節標準的意見》第六節第201條逃稅罪的規定，數額巨大的標準為25萬元。本案中，三被告人作為公司股東，在轉讓股份后采取欺騙手段不申報納稅，逃避繳納稅款數額巨大，且均占應繳稅額的30%以上，應以逃稅罪在三年以上七年以下有期徒刑幅度內量刑。被告人溫虎堂在案發后繳清了全部稅款，認罪態度較好，可從輕處罰并適用緩刑。被告人王俊斌、王武榆至今未繳納稅款，雖具有坦白情節但不能從輕處罰，更不能適用緩刑。

　　榆林市人民檢察院經審查認為神木市人民檢察院抗訴正確，予以支持。

　　上訴人溫虎堂及其辯護人當庭辯稱，其與王俊斌、王武榆并無共同犯罪的故意，且已經全額補繳稅款，王武榆是否應分得股金系其與王武榆之間系民事糾紛，一審判決量刑過重，請求對溫虎堂免于刑事處罰。

　　上訴人王武榆及其辯護人辯稱，其與溫虎堂、王俊斌書面約定其股權及轉讓所涉及的稅費和一切債權由溫虎堂、王俊斌二人承擔，基于個人所得稅實際所得額納稅原則，上訴人未取得涉案股權的轉讓款，在未取得實際所得的情況下，不是納稅的義務人；同時上訴人也沒有逃稅的故意。一審判決認定事實錯誤，請求二審依法宣告上訴人無罪。

　　原審被告人王俊斌對一審判決并無異議。

　　本院經審理查明：上訴人溫虎堂、王武榆與原審被告人王俊斌于2009年6月份共同注資600萬元成立“神木縣威海煤業有限責任公司”，于2009年7月28日變更注冊資本為1000萬元，溫虎堂持有48.88%的股份，王俊斌持有45.12%的股份，王武榆持有6%的股份。2011年12月8日，經三股東協商，將威海煤業全部股權以4500萬元的價格轉讓給何某、楊某二人（其中溫虎堂持有的488.8萬元股權全部轉讓給了何某，王俊斌持有的451.2萬元股權全部轉讓給了楊某，王武榆持有的60萬股權轉讓給何某21.2萬元，轉讓個楊某38.8萬元）并于12月12日在神木縣公證處辦理了公證（公證書以總價1000萬元轉讓）。2011年12月12日前，王武榆共收到72萬元股本金和公司分紅，12日起共收到分紅和獎金80萬元。三股東轉讓股權后均未進行納稅申報，神木縣地方稅務局核算認為，溫虎堂應繳納個人所得稅2729039.80元，印花稅10998元，合計2740037.80元；王俊斌應繳納個人所得稅2519113.66元，印花稅10152元，合計2529265.66元；王武榆應繳納個人所得稅334988.52元，印花稅1350元，合計336338.52元。神木縣地方稅務局分別于2015年9月14日、2016年1月5日兩次向三被告人下達《神木縣地方稅務局稅務事項通知書》。溫虎堂收到通知后于2015年9月29日繳納印花稅10998元、滯納金7610.62元、個人所得稅130000元，于2016年1月12日繳納個人所得稅20000元，案發后于2016年5月13日將剩余個人所得稅2579039.80元全部繳清；王武榆、王俊斌未按照神木縣地方稅務局要求繳納稅款。

　　上述事實有經當庭舉證、質證的下列證據證實：

　　1、上訴人溫虎堂供述證明，神木縣威海煤業有限公司由他和王俊斌、王武榆共同出資1000萬元成立，他持股48.88%，王俊斌持股45.12%，王武榆持股6%.后他們于2011年12月8日將該公司全部股權在公證處的公證下以1000萬元的價格轉讓給何某和楊某，但實際轉讓價格為4500萬元且已全部付清。公司轉讓后，他們沒有去稅務機關申報納稅，神木縣地方稅務局于2015年9月14日及2016年1月5日兩次向他下達限期繳納稅款通知，責令他繳納個人所得稅2729039.80元，印花稅10998元。他于2015年9月29日繳納印花稅10998元、滯納金7610.62元、個人所得稅13萬元；于2016年1月10日繳納個人所得稅2萬元；案發后于2016年5月13日將剩余稅款2579039.80元全部繳清。

　　2、上訴人王武榆供述證明，神木縣威海煤業有限公司于2009年6月份在神木縣工商局登記注冊，當時注冊資金為1000萬元，其中溫虎堂持股48.88%，王俊斌持股45.12%，他持股6%.后他們三人將該公司股權以4500萬元的價格全部轉讓于何某等人，當時他提出要申報相關稅款，但溫虎堂和王俊斌未予理會，他們就沒有向稅務部門申報個人所得稅。神木縣地方稅務局于2015年9月14日及2016年1月5日兩次向他下達限期繳納稅款通知，責令他按照6%的股權繳納個人所得稅334988.52元及印花稅1350元，他沒有錢繳納稅款。

　　3、原審被告人王俊斌供述證明，神木縣威海煤業有限公司從2008年開始籌建，于2009年6月份在神木縣工商局注冊，注冊資金為1000萬，由王武榆擔任法人，溫虎堂擔任經理，他是股東，主管生產。后經三股東同意將該公司以4500萬元的價格轉讓給了他人，轉讓后他沒有繳納個人所得稅及印花稅。

　　4、證人王某的證言。該王證實他系王俊斌之子，他父親于2016年2月1日晚因高血壓突發腦溢血昏迷住院，后做開顱手術，又因術后顱內感染現住繼續住院治療。關于神木縣威海煤業有限公司的事情他不清楚。

　　5、證人何某的證言。該何證實2011年秋天，他與溫虎堂、王俊斌協商，最終以4500萬元的價格購買了威海煤業有限公司的全部股權，并簽訂了“企業轉讓合同”，并于2011年12月12日在神木縣公證處進行了公證，公證書上的股權轉讓價格為1000萬元。事后，他陸續將4500萬元通過銀行轉賬打給了溫虎堂，現已全部付清。

　　6、證人楊某的證言。該楊證實他朋友何某準備購買一個煤廠，他得知溫虎堂要將一洗煤廠轉讓，他就介紹雙方認識。經協商，雙方于2011年11月8日簽訂了轉讓合同，約定以4500萬元的價格將神木縣威海煤業有限公司轉讓給何某，資產主要包括土地使用權及建筑物，洗煤設備，辦公設施，生活設施等。

　　7、接處警登記表、受案登記表、立案決定書、偵查報告。證實經神木縣公安局偵查，王武榆、王俊斌、溫虎堂將神木縣威海煤業有限公司股權轉讓后，逾期未申報亦未繳納個人所得稅及營業稅被立案偵查。

　　8、神木縣威海煤業有限責任公司企業法人營業執照、公司變更情況、法定代表人變更登記審核表、法定代表人信息、任職文件、股東會議決議、企業轉讓合同、股權轉讓承諾書。證實神木縣威海煤業有限責任公司股東溫虎堂、王俊斌、王武榆將股權全部轉讓給何某、楊某后，該公司法定代表人兼董事長變更為何某的事實。

　　9、公證書。證實2011年12月8日神木縣威海煤業有限公司原股東王俊斌將其持有的45.12%的股權以451.2萬元的價格全部轉讓給楊某；原股東溫虎堂將其持有的48.88%的股權以488.8萬元的價格全部轉讓給何某；原股東王武榆將其持有的6%的股權60萬元中的21.2萬元轉讓給何某，38.8萬元轉讓給楊某。

　　10、溫虎堂個人結算賬戶資金往來明細表。證實神木縣威海煤業公司股權轉讓款4500萬元已全部打入被告人溫虎堂賬戶內。

　　11、神木縣威海煤業有限責任公司2011年11月份會計報表。證實神木縣威海煤業有限公司截止2011年12月6日前的資產負債情況。

　　12、溫虎堂提供的王武榆出具的收條。證實2011年6月21日王武榆收到股金60萬元的事實。

　　13、關于殘疾、孤老人員和烈士所得稅政策的說明。證實對殘疾、孤老人員和烈屬取得的股權轉讓所得，所應納的個人所得稅不予減免。

　　14、戶籍信息和無違法犯罪記錄證明。證實溫虎堂、王俊斌、王武榆的身份情況及均無違法犯罪記錄的事實。

　　15、神木縣地方稅局務神地稅新通（2015）2.3.4號稅務事項通知書，神地稅新通（2016）1、2號稅務事項通知書及相應的送達回證、稅款計算過程和情況說明三份，神地稅新送達公告（2016）第1號稅務文書送達公告，神木縣電視臺播出證明，完稅證明，關于溫虎堂繳稅情況說明。證實神木縣威海煤業公司轉讓后，神木縣地稅局兩次通知溫虎堂、王俊斌、王武榆限期到新村稅務所繳納相關稅款，王俊斌、王武榆分文至今分文未繳，溫虎堂接到通知后，分別于2015年9月29日繳納了印花稅10998元，滯納金7610.62元、個人所得稅130000元，于2016年1月12日繳納了個人所得稅20000元的事實。

　　本院認為，上訴人溫虎堂、王武榆與原審被告人王俊斌作為公司股東轉讓各自股份后，采取隱瞞手段不申報納稅，逃避繳納稅款數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上，其行為均已構成逃稅罪，依法應予懲處，公訴機關指控罪名成立。對于上訴人王武榆的犯罪數額，經查，其供述與其余二被告人供述及卷中書證能夠相互印證，證明其在股權轉讓后收到80萬元分紅、獎金。該部分款項為股權轉讓收入，應依法繳納個人所得稅。故一審判決認定王武榆逃稅數額不當，本院依法予以糾正。關于上訴人溫虎堂及其辯護人所持一審判決量刑過重之理由，經查，上訴人溫虎堂逃稅稅額巨大，應在三年以上七年以下處罰，一審法院鑒于其如實供述犯罪事實，補繳全部稅款，已對其從輕處罰，故其及辯護人所持理由，本院不予采納。關于被告人王武榆及其辯護人所持該王沒有逃稅故意、沒有實際所得，故不構成犯罪的辯護理由。經查，依照《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》、《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》、《中華人民共和國稅收征收管理法》規定，個人轉讓股權應當繳納個人所得稅，在股權轉讓協議已簽訂生效后應當依法向主管稅務機關申報納稅；扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款。上訴人王武榆在股權轉讓后收到分紅款、獎金80萬元，依法應繳納個人所得稅。但其在扣繳義務人未扣稅情形下不申報納稅，逃避繳納稅款，數額在五萬元以上并且占各稅種應納稅總額百分之十以上，其行為符合逃稅罪的構成要件，故對上述辯護理由，本院不予采納。對于王武榆及其辯護人所持溫虎堂、王俊斌與王武榆約定股權轉讓所有稅費由溫虎堂、王俊斌二人承擔的辯護理由，經查，依法繳納個人所得稅是法律規定的義務，王武榆與溫虎堂等人的約定不能免除王武榆的法定義務，故王武榆及其辯護人所持該辯護理由，本院亦不予支持。上訴人王武榆逃稅數額較大，依法應在三年以下量刑，同時具有坦白情節，可以從輕處罰；原審被告人王俊斌逃稅數額巨大，但其認罪態度較好，同時具有坦白情節，依法亦可從輕處罰；但王俊斌、王武榆二人迄今尚未繳納稅款，不符合緩刑的適用條件，故對抗訴機關所持王俊斌、王武榆二人不宜適用緩刑抗訴理由，本院予以支持。綜上，一審判決認定事實部分不清，量刑不當，本院依法予以改判。依照《中華人民共和國刑事訴訟法》第二百二十五條第一款第（一）、（二）項和《中華人民共和國刑法》第二百零一條、第五十二條、第五十三條、第六十七條第三款、第七十二條、第七十三條之規定，判決如下：

　　一、維持神木市人民法院（2017）陜0821刑初523號刑事判決第一項，即一、被告人溫虎堂犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑五年，并處罰金人民幣20萬元（緩刑考驗期限從判決確定之日起計算，已繳納罰金人民幣5萬元，剩余罰金限本判決生效后次日起30日內繳納）；

　　二、撤銷神木市人民法院（2017）陜0821刑初523號刑事判決第二、三項，即二、被告人王俊斌犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑四年，并處罰金人民幣20萬元（緩刑考驗期限從判決確定之日起計算，罰金限本判決生效后次日起30日內繳納）；三、被告人王武榆犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，宣告緩刑三年；并處罰金人民幣3萬元（緩刑考驗期限從判決確定之日起計算，罰金限本判決生效后次日起30日內繳納）；

　　三、原審被告人王俊斌犯逃稅罪，判處有期徒刑三年，并處罰金人民幣20萬元（刑期從判決執行之日起計算，罰金限本判決生效后次日起30日內繳納）；

　　四、上訴人王武榆犯逃稅罪，判處有期徒刑一年六個月，并處罰金人民幣3萬元（刑期從判決執行之日起計算，罰金限本判決生效后次日起30日內繳納）。

　　本判決為終審判決。

審判長? 劉建標

審判員? 馬驗

代理審判員? 張浩

二0一八年八月二十八日

書記員? 寇家彬