契稅計稅依據包括配套公建成本嗎？
來源：華稅律師事務所 作者：稽查應對部 人氣： 發布時間：2022-08-08
摘要：編者按：以出讓方式取得的國有土地使用權，其契稅計稅價格為承受人取得該土地使用權而支付的全部經濟利益。那么，所謂的全部經濟利益包括哪些呢？稅務機關可以自由解釋全部經...
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編者按：以出讓方式取得的國有土地使用權，其契稅計稅價格為承受人取得該土地使用權而支付的全部經濟利益。那么，所謂的“全部經濟利益”包括哪些呢？稅務機關可以自由解釋“全部經濟利益”的范圍嗎？我們認為不是這樣的，稅務行政執法應保持謙抑性，做到執法有據。在此，華稅與您分享一則案例，共同探討這一問題。
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一、案情簡介
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某地產公司在某二線城市以拍賣的方式獲得一塊兒國有土地的使用權，并支付了土地出讓金、拆遷補償費以及市政配套費等費用。另外根據土地出讓合同約定，該地產公司須在取得的國有土地上建設一所面向社會開辦的小學。在地產開發及配套建設的公益性小學完工后，該市地稅局稽查局依據法定程序對該地產公司開展稅務稽查工作。稽納雙方對于涉及的稅收及執法程序、事實部分都不存在爭議，只是對于契稅的計稅依據雙方分歧很大。
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二、爭議焦點
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稽查局認為，契稅的計稅依據不僅包括支付的土地出讓金、拆遷補償費、市政配套費等費用，還應包括取得土地所支付的其他經濟利益，也即包括本案中義務建設小學的建設成本。
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稽查局認定，如果該地產公司沒有建設這所小學，就不可能取得這塊國有土地。因此，為了取得土地而建設小學的建設成本也應該并入取得土地所支付的“全部經濟利益”。該地產公司顯然不認同稽查局的觀點，于是委托華稅代為出具法律意見書。
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三、案情分析及處理結果
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該地產公司委托我們介入此案后，華稅律師作了詳盡的法律分析并實地進場與稅務局稽查局交流溝通，闡述了我們的觀點。
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1、稽查局的觀點沒有執法依據，涉嫌超越職權。
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《財政部、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》（財稅〔2004〕134號）規定“出讓國有土地使用權的，其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經濟利益”，然后列舉了一些構成“全部經濟利益”的費用，包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設配套費等費用。
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由此可見，稽查局認為配建小學的建設成本也應視作支付的經濟利益，并沒有法定依據，肆意擴大了“全部經濟利益”的范疇。
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2、公益教育設施用地，免征契稅
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退一步講，即使我們認可稽查局的觀點，將配建小學的建設成本視作取得土地所支付的經濟利益。我們也認為，這部分經濟利益的支付也是為了獲得建設小學的土地，而不是為了獲得商住用地而支付的經濟利益。根據《財政部、國家稅務總局關于教育稅收政策的通知》（財稅〔2004〕39號）第三條第二款規定“由企業事業組織、社會團體及其他社會和公民個人利用非國家財政性教育經費面向社會舉辦的學校及教育機構，其承受的土地、房屋權屬用于教學的，免征契稅”。地產公司取得土地配建公益小學，然后移交給政府辦學使用。雖然地產公司本身不是文件中所講的學校及教育機構，但依據文件精神可知，地產公司取得土地用以建設公益教育設施也應免征契稅。否則，會形成地產公司將繳納的契稅計入教育設施價格并向下游取得教育設施的學校轉嫁稅負的現象，而這與上述文件精神是矛盾的，相當于學校間接承擔了契稅稅負。
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3、稽查局將配建小學的成本視作契稅計稅依據，違背稅收公平與合理原則
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稅收公平與合理原則是指納稅人的稅收負擔必須根據納稅人的負擔能力分配，負擔能力相等，稅負相同，負擔能力不等，稅負不同。在本案中，稽查局認為，如果該地產公司沒有配建小學，就不會取得該國有土地使用權，因此，該小學的配建成本應繳納契稅。若以此推演，房地產開發商所配建的小區外人行道、綠化等公共設施，也都應計入契稅征稅范圍，這顯然喪失合理性，無限加大了納稅人的稅收負擔，違背稅收公平原則。
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最終，稅務局稽查局部分認可了我們的觀點，在沒有明確規定的情況下，不再追繳這筆契稅。
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小結
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此案的焦點在于如何把握“全部經濟利益”的概念。對此，納稅人與稽查局有著截然不同的看法。華稅認為，在稅收執法存有爭議的情形下，如果沒有法律法規依據及規范性文件規定，稅務機關不宜肆意使用自由裁量權，應保持稅務執法的謙抑性，杜絕超越職權行為。
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