企業所得稅

　　為了緩解企業資金壓力，國家大力推動留抵退稅政策的落實，留抵退稅政策是將企業支付的進項稅額退還給企業，在企業實現銷售時再繳納，其實質是將納稅時間由購入時遞延到銷售時，減小了企業在生產加工時的資金壓力。遞延納稅作為一種稅收優惠，主要是對當期應該納稅的行為，給予延期或遞延到下一納稅行為發生時繳納，該項優惠政策主要是在兩個所得稅中，未取得現金支付導致無法繳稅的情形下適用，而遞延納稅政策的正確適用，可以緩解企業資金流不足的問題，本文對我國兩個所得稅中的遞延稅收優惠簡要進行分析。

　　1.非貨幣性資產投資可遞延5年納稅

　　非貨幣性資產投資可分解為轉讓非貨幣性資產和投資兩種行為同時發生，以轉讓股權為例，轉讓股權收入應于轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，一次性確認收入的實現?？紤]到轉讓與投資行為同時發生，《關于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕116號)對居民企業以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規定計算繳納企業所得稅。

　　在政策適用時，應注意：一是五年間應均勻計入到年度應納稅所得額;二是企業以非貨幣性資產對外投資而取得被投資企業的股權，應以非貨幣性資產的原計稅成本為計稅基礎，加上每年確認的非貨幣性資產轉讓所得，逐年進行調整。三是企業在對外投資5年內轉讓上述股權、投資收回的，或5年內企業注銷的，應停止執行遞延納稅政策，匯算清繳時，一次性計算繳納企業所得稅。

　　根據《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)(以下簡稱59號文)，如果非貨幣性資產投資符合特殊性重組條件，受讓企業收購的資產不低于轉讓企業全部資產的50%，且受讓企業在該資產收購發生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，則可選擇適用特殊性重組政策，對交易中股權支付暫不確認有關資產的轉讓所得或損失，其非股權支付仍應當在交易當期確認相應的資產轉讓所得或損失。

　　2.技術入股，可遞延至轉讓股權時納稅

　　技術入股，屬于非貨幣資產投資的一種類型，可按照財稅〔2014〕116號文分5年均勻計入應納稅所得額。財稅〔2016〕101號文在現有優惠基礎上，允許企業遞延至轉讓股權時，按股權轉讓收入減去技術成果原值和合理稅費后的差額計算繳納企業所得稅。

　　技術成果投資入股可以選擇多種方式，企業需根據投資時的情況慎重選擇，如選擇適用遞延納稅政策的，企業應在規定期限內到主管稅務機關辦理備案手續。未辦理備案手續的，不得享受本通知規定的遞延納稅優惠政策。

　　3.企業債務重組的豁免收益占應納稅所得額50%以上，可在5年內均勻計入應納稅所得額

　　債務重組收入是債務人發生財務困難的情況下，債權人對債務人的債務作出讓步，債務人對該讓步應確認的收入。根據《國家稅務總局關于企業取得財產轉讓等所得企業所得稅處理問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第19號)，企業取得債務重組收入、無法償付的應付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現，除另有規定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業所得稅。

　　債務重組是發生在債務人困難的情況下，更多的是在破產重整的過程中，債權人作出的債務豁免，債務人對于豁免的債務需承擔25%的稅收，對于本就資金緊張的債務人而言，無疑是非常困難的。因此59號文對債務重組確認的收益占該企業當年應納稅所得額50%以上的，可以在5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。

　　4.企業政策性搬遷或處置收入，5年內可以暫不計入應納稅所得額

　　企業政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導下企業進行整體搬遷或部分搬遷。依據《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2012年第40號)，企業在搬遷期間發生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計入當期應納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進行匯總清算。搬遷完成時間如不超過5年，則為搬遷完成當年，如超過5年，則為搬遷時間滿5年的年度。

　　需要注意的是，如果企業搬遷收入扣除搬遷支出后為負數的，應為搬遷損失。搬遷損失也可選擇一次性扣除或遞延扣除，在搬遷完成年度，一次性作為損失進行扣除或自搬遷完成年度起分3個年度，均勻在稅前扣除。

　　5.向100%直接控股非居民企業投資的轉讓收益，可在10年內計入應納稅所得額

　　116號文中所稱的非貨幣性資產投資，限于居民企業以非貨幣性資產出資設立新的居民企業，或將非貨幣性資產注入現存的居民企業，對于非居民企業并不適用。非居民企業如何適用，59號文第七條第(三)項和第八條進行了明確，居民企業以其擁有的資產或股權向其100%直接控股的非居民企業進行投資，其資產或股權轉讓收益如選擇特殊性稅務處理，可以在10個納稅年度內均勻計入各年度應納稅所得額。

　　6.境外投資者以境內利潤直接投資暫不征收預提所得稅

　　根據現有規定，非居民企業取得的中國境內投資所得依法減按10%稅款繳納的預提所得稅，《關于擴大境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預提所得稅政策適用范圍的通知》(財稅〔2018〕102號)，自2018年1月1日起，對境外投資者從事非禁止外商投資的項目和領域，從中國境內居民企業分配的利潤，用于境內直接投資暫不征收預提所得稅優惠政策，遞延至股權轉讓、回購、清算等方式實際收回享受暫不征收預提所得稅政策待遇的直接投資，在實際收取相應款項后7日內，按規定程序向稅務部門申報補繳遞延的稅款。

　　以上是企業所得稅中的遞延納稅政策，下一篇我們將探討一下個人所得稅中有哪些可以遞延納稅。

個人所得稅

　　上期探討了企業所得稅中的遞延稅收政策，本期我們將對個人所得稅遞延納稅優惠進行簡要分析。

　　1.非貨幣性資產投資可5年分期繳納

　　個人以非貨幣性資產投資，屬于個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生，是否需要納稅或何時納稅，稅收政策也幾經變化。由于個人并未取得現金支付，取得的是股權支付，而稅務機關又不支持非貨幣性資產完稅，因此需要額外準備現金繳納稅款，對于個人而言困難較大。2015年，《關于個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)對非貨幣性資產投資的政策重新進行了明確，對納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃并報主管稅務機關備案后，自發生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內(含)分期繳納個人所得稅。

　　為了保證國家稅款及時入庫，個人以非貨幣性資產投資交易過程中取得現金補價的部分應優先用于繳稅;現金不足以繳納的部分，才可分期繳納。個人在分期繳稅期間轉讓其持有的上述全部或部分股權，并取得現金收入的，該現金收入應優先用于繳納尚未繳清的稅款。

　　與企業遞延政策不同的是，企業是在5年內應均勻地計入應納稅所得額，而個人只需自行制定計劃即可，可理解為遞延5年納稅。

　　2.技術入股可遞延至轉讓股權時繳納

　　個人技術入股其實質也是非貨幣性資產投資的一種形式，可享受非貨幣性資產投資分期納稅，財稅〔2016〕101號文中對個人以技術成果投資入股到境內居民企業，被投資企業支付的對價全部為股票(權)的，企業或個人可選擇繼續按現行有關稅收政策執行，也可選擇適用遞延至轉讓股權時納稅，按股權轉讓收入減去技術成果原值和合理稅費后的差額計算繳納所得稅。

　　3.個人股權獎勵可分期或遞延至股權轉讓時納稅

　　股權獎勵實質是以股權的形式向員工發放獎金，或者是先發獎金然后向企業投資，具有一次性獎金和非貨幣形式兩個特征。目前對股權獎勵有兩個政策口徑：

　　一是《關于將國家自主創新示范區有關稅收試點政策推廣到全國范圍實施的通知》(財稅〔2015〕116號)中對全國范圍內的高新技術企業轉化科技成果，給予本企業相關技術人員的股權獎勵，按照“工資薪金所得”項目，參照《財政部 國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》(財稅〔2005〕35號)有關規定計算確定應納稅額。股權獎勵存在非貨幣特征，對個人一次繳納稅款有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。如在5年內轉讓獎勵的股權(含獎勵股權孳生的送、轉股)并取得現金收入的，該現金收入應優先用于繳納尚未繳清的稅款。

　　考慮到投資的風險性，在股東轉讓該部分股權之前，企業依法宣告破產，股東進行相關權益處置后沒有取得收益或收益小于初始投資額的，主管稅務機關對其尚未繳納的個人所得稅可不予追征。

　　二是《關于完善股權激勵和技術入股有關所得稅政策的通知》(財稅〔2016〕101號)中，對非上市公司授予本公司員工的股權獎勵，符合規定條件的，經向主管稅務機關備案，可實行遞延納稅政策，即員工在取得股權激勵時可暫不納稅，遞延至轉讓該股權時納稅;股權轉讓時，按照股權轉讓收入減除股權取得成本以及合理稅費后的差額，適用“財產轉讓所得”項目，按照20%的稅率計算繳納個人所得稅。而對于上市公司股權獎勵，不能享受遞延政策，而是在不超過12個月的期限內繳納個人所得稅。

　　4.中小高新技術企業以留存收益轉贈股本可分期5年繳納

　　自2016年1月1日起，全國范圍內的中小高新技術企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本時，個人股東一次繳納個人所得稅確有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。

　　該政策僅適用于非上市的中小高新技術企業，上市中小高新技術企業或在全國中小企業股份轉讓系統掛牌的中小高新技術企業向個人股東轉增股本，股東應納的個人所得稅，繼續按照現行有關股息紅利差別化個人所得稅政策執行，不適用本通知規定的分期納稅政策。

　　對于其他企業，目前僅對溢價發行收入形成的資本公積金轉增個人股本規定不屬于股息，紅利性質的分配，不作為個人所得，不征收個人所得稅。

　　5.非上市公司股權激勵個稅可遞延至股權轉讓時繳納

　　非上市公司授予本公司員工的股票期權、股權期權、限制性股票和股權獎勵，符合規定條件的，經向主管稅務機關備案，可實行遞延納稅政策，即員工在取得股權激勵時可暫不納稅，遞延至轉讓該股權時納稅;股權轉讓時，按照股權轉讓收入減除股權取得成本以及合理稅費后的差額，適用“財產轉讓所得”項目，按照20%的稅率計算繳納個人所得稅。

　　6.個人年金收入遞延至取得時繳納

　　年金又稱補充養老保險，與基本養老保險相似的是，也是由企業和個人共同繳納，個人達到國家規定的退休年齡后領取。單位支付部分應屬于向個人支付的工資薪金，為鼓勵企業辦理年金，《財政部 人力資源社會保障部 國家稅務總局關于企業年金職業年金個人所得稅有關問題的通知》(財稅〔2013〕103號)企業和事業單位(以下統稱單位)根據國家有關政策規定的辦法和標準，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業年金或職業年金(以下統稱年金)單位繳費部分，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅。個人根據國家有關政策規定繳付的年金個人繳費部分，在不超過本人繳費工資計稅基數的4%標準內的部分，暫從個人當期的應納稅所得額中扣除。

　　《關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》(財稅〔2018〕164號)規定，取得年金時不并入綜合所得，全額單獨計算應納稅款。其中按月領取的，適用月度稅率表計算納稅;按季領取的，平均分攤計入各月，按每月領取額適用月度稅率表計算納稅;按年領取的，適用綜合所得稅率表計算納稅。

　　7.遞延性養老保險遞延至領取時繳納個稅

　　《財政部 稅務總局 人力資源社會保障部 中國銀行保險監督管理委員會 證監會關于開展個人稅收遞延型商業養老保險試點的通知》(財稅[2018]22號)文，自2018年5月1日起,對上海市、福建省(含廈門市)和蘇州工業園區試點地區個人通過個人商業養老資金賬戶購買符合規定的商業養老保險產品的支出,允許在一定標準內稅前扣除;計入個人商業養老資金賬戶的投資收益,暫不征收個人所得稅;個人領取商業養老金時再征收個人所得稅。對個人達到規定條件時領取的商業養老金收入,其中25%部分予以免稅,其余75%部分按照10%的比例稅率計算繳納個人所得稅,稅款計入“工資薪金所得”項目。

　　該政策試點一年，但目前并未廢止，2019年6月《財政部 稅務總局關于個人取得有關收入適用個人所得稅應稅所得項目的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第74號)，將原稅目“其他所得”變更為“工資薪金所得”。

　　以上是對個人所得稅中遞延納稅政策的簡要概況分析，如有遺漏，歡迎批評指正!