編者按：近日，由華稅律師代理的甲、乙等十余人涉嫌利用石化貿易企業變票銷售虛開案經某省某市人民檢察院審查終結，向某市中級人民法院正式提起公訴，指控甲、乙等十余人在生產調和成品油過程中違法利用石化貿易企業變票銷售偷逃消費稅金額13億余元（增專票價稅合計40億元），應當以刑法第二百零一條規定的逃稅罪追究刑事責任。在本案立案偵查時，當地司法機關經研究討論認定本案屬于特大虛開增值稅專用發票案件，公安機關偵查終結后以虛開案件向檢察院移送，彼時被告人可能面臨無期徒刑的法律后果。由于檢察院最終以逃稅罪起訴，被告人現最高僅將面臨七年有期徒刑。在律師經歷了長達一年多時間的艱苦辯護，目前這一結果令當事人家屬也倍感欣慰。本文將華稅具體辦理本案有關情況以及核心的法律問題進行歸納和分析，以期對當前各地司法機關辦理石化企業變票案件提供有益參考。

　　一、案情介紹

　　A公司是某地的石化貿易企業，實際控制人系甲。B公司等八家公司是某地的石化等經貿企業，實際控制人是乙。C集團是某地的石油煉化企業集團，擁有煉廠、貿易企業、運輸企業等諸多關聯企業，企業負責人有丙、丁等人。

　　2015年至2016年，C集團為了逃避繳納生產成品油的消費稅，要求乙的公司為其實施變票，具體交易流程系：C集團的關聯單位D公司將組分油賣與A公司，開具化工原料發票，A公司將組分油賣與B公司等八家公司，開具化工原料發票，B公司等八家公司將組分油賣與C集團的關聯貿易企業E公司，開具汽油發票，E公司將組分油賣與C集團的煉廠，開具汽油發票，煉廠將該組分油加工調和后生產出汽油，再銷售給當地的中石油、中石化企業，開具汽油發票。

　　2016年10月，B公司所在地公安機關對乙及其控制的貿易公司以虛開增值稅專用發票罪立案偵查，并抓捕了甲、丙等十余人。2017年9月，公安機關以甲、乙等十余人虛開增值稅專用發票罪向某市人民檢察院提交起訴意見書并移送案卷材料。經公安機關查實，B公司等八家公司共計開具的品名變更發票價稅合計約40億元，所開具的發票均用于增值稅稅款的抵扣，認定造成了國家增值稅稅款巨額損失，應當以虛開增值稅專用發票罪追究刑事責任。案件經兩次退回補充偵查后，某市人民檢察院于2019年1月對本案審查終結，向某市中級人民法院提起起訴書，認定甲、乙等十余人利用增值稅專用發票品名變更方式偷逃消費稅稅款約13億元，公安機關調查的犯罪事實清楚但定罪錯誤予以糾正，應當以逃稅罪追究甲、乙等十余人的刑事責任。目前，本案處于法院審理程序之中。

　　二、華稅律師在本案審查起訴階段辯護工作的四個重點

　　2018年4月，在某市人民檢察院對本案進行審查起訴的過程中，甲的家屬向華稅團隊尋求法律幫助。華稅接受委托指派律師為甲提供辯護服務。經過華稅律師與檢察院的初步溝通發現，當地司法機關并沒有認識到這類交易背后煉化企業的主導地位和偷逃消費稅的交易目的，仍然錯誤地認為涉案企業采取這種變票交易是一種沒有真實貨物交易的虛開發票用于抵扣增值稅稅款且造成了巨額增值稅稅款損失的犯罪行為。且華稅律師在閱卷后發現，司法機關初步擬定鏈條中貿易企業的實際控制人甲、乙等為本案的主犯，煉化企業的負責人均在逃且并沒有采取有效措施予以追捕，甚至并不打算對他們提起公訴?？梢哉f在審查起訴階段華稅律師進入到此案的初期，本案的辯護難度是極大的，且由于涉案發票的價稅合計金額巨大，甲等貿易企業負責人將會面臨到可能是十年以上有期徒刑甚至是無期徒刑的刑罰處罰。華稅律師認為由于本案尚在審查起訴階段，檢察機關還沒有最終形成起訴意見，應當盡最大努力向檢察機關闡明律師的辯護意見，爭取改變罪名為逃稅罪起訴。在審查起訴過程中，華稅律師重點從以下四個方面多次向檢察機關陳述和發表辯護意見，最終使得檢察機關正確認識了此類交易的實質和核心，改變罪名為逃稅罪提起公訴。

　　（一）變票交易的核心目的不是虛抵增值稅而是偷逃消費稅

　　根據增值稅的征稅原理，增值稅屬于流轉稅、價外稅，其實際稅負通常會由商品的銷售方轉嫁給購買方。購買方在整體承擔了商品的增值稅稅負后即取得對國家的稅收債權，對未增值部分可以繼續向后手購買方轉嫁，實際上僅對商品再流轉環節的增值部分納稅。在大宗商品貿易中，各環節供應商只要按照交易數量、金額如實開具增值稅專用發票，其正常申報抵扣增值稅進項稅額的行為就不會造成國家增值稅稅款的損失。就變票交易而言，整個交易環節存在真實的貨物來源，每一個環節的公司都是按照合同約定的價格和數量取得和開具發票，不存在錯開、多開等情形，各交易主體分別按照交易的真實數量、金額申報繳納了增值稅，各主體將獲取的增值稅進項發票進行抵扣的行為均不會造成增值稅稅款的流失。因此，變票交易的目的并不在于虛抵增值稅款。

　　根據《消費稅暫行條例》第一條的規定，“在中華人民共和國境內生產、委托加工和進口本條例規定的消費品的單位和個人，以及國務院確定的銷售本條例規定的消費品的其他單位和個人，為消費稅的納稅人?！备鶕摋l款的規定，由于煉化企業購進化工原料進行加工或者調和的行為屬于生產行為，成品油又屬于應稅消費品，因此加工或者調和成品油的行為屬于應稅行為，煉化企業則為消費稅的納稅義務人。以加工或者調和汽油為例，根據《消費稅暫行條例》（實施細則）及財政部、國家稅務總局《關于繼續提高成品油消費稅的通知》（財稅[2015]11號）的規定，一噸汽油需要繳納消費稅2109.76元。在變票交易中，煉化企業為了逃避繳納消費稅，通過變票交易將化工原料的發票變名為成品油發票，隱瞞生產環節，造成了國家消費稅稅款的大量損失。

　?。ǘ┳兤苯灰椎慕^大多數非法利益歸屬和交易主導權不在貿易企業而在煉化企業

　　石化行業的變票交易行為一般由煉化企業所主導，變票、過票的商貿企業賺取中間環節的貿易差價，幫助煉化企業逃避繳納消費稅款。根據消費稅暫行條例的規定，生產成品油的行為屬于消費稅的應稅行為，需要繳納消費稅。但是，購進成品油并對外銷售成品油的商貿行為并不需要承擔消費稅的納稅義務。煉化企業為了逃避繳納消費稅，通過變票交易取得成品油的發票，對外銷售加工的成品油制品并開具成品油的增值稅專用發票，這樣一來煉化企業就可以達到隱瞞生產環節，不繳消費稅的目的，從中攫取巨額的稅收利益。從華稅律師所接觸的案件來看，逃避億元消費稅的煉化企業并不在少數。中間環節過票、變票的商貿企業利潤主要是來源于油品的進銷差價，一噸油加價20-50元不等，變票企業的利潤會稍微高于過票企業。因此，從整個交易鏈條及交易目的來看，變票交易的絕大多數非法利益歸屬和交易主導權不在貿易企業而在煉化企業。

　?。ㄈ┳兤苯灰滓蚱涮厥庑远荒鼙缓唵握J定為“沒有真實貨物交易”的虛開犯罪

　　石化行業的變票交易屬于石化制品的大宗貿易。在此類貿易中，貿易商之間通常采用的交易模式系“憑證交易”模式，即在貨物購銷交易過程中，買賣雙方以貨物所有權憑證作為交易標的物，貨物在買賣雙方之間不發生物理上的貨物流轉。在“憑證交易”模式中，被買賣的貨物在物理流轉上通常是直接從最初的供貨商或倉庫運輸到最終端的購貨商，但在兩點一線的倉儲及運輸過程中，貨物可能已經經歷了多輪交易和轉讓，其所有權也會一并發生多次變更。為適應“憑證交易”模式中在途、在儲貨物的所有權轉移問題，我國《物權法》專門規定了動產的觀念交付方式，這種觀念交付轉移貨物所有權的方式能夠極大程度上降低商貿企業的運輸成本和倉儲成本，符合經濟理性人的客觀規律。該類案件的辦理過程中，無論是在偵查階段、審查起訴階段還是在審理階段，辦案人員都會先入為主的認定，變票交易屬于沒有真實貨物交易的虛開行為，因此也給律師辦理該類案件增加了難度。變票交易屬于大宗商品貿易，整個交易過程中都有真實的貨物交易及貨物所有權的流轉，不屬于無貨虛開行為。

　?。ㄋ模灰篆h節中的各被告人應當以逃稅罪幫助犯追究刑事責任

　　石化行業變票交易有以下三個特點：一是整個交易環節有真實的貨物來源，存在真實的貨物流轉；二是行為人不以騙抵國家增稅稅稅款為目的，未造成增值稅稅款損失；三是，煉化企業通過變票的方式取得成品油發票，隱瞞生產環節，造成國家消費稅稅款損失。整個交易鏈條中，煉化企業非法獲取稅收利益，逃避繳納消費稅稅款，是非法利益的獲得者，且在整個交易過程中發揮主導作用，屬于逃稅罪的正犯，應當按照刑法第二百零一條的規定追究煉化企業及其相關責任人逃稅罪的刑事責任。中間環節的過票、變票等商貿企業為煉化企業獲得成品油增值稅專用發票偷逃消費稅，僅起到幫助作用，應當以逃稅罪的幫助犯追究各被告人的刑事責任。

　　三、本案起訴結果對石化變票案件的定性具有指導意義

　　石化行業變名虛開案件的爆發起因在于金三系統的上線，其強大的發票稽核比對功能可以對企業的進銷項發票（包括發票品名、金額、數量等）進行比對。在2016年底到2017年初，國家稅務總局依托金稅三期強大的發票稽核功能，有針對性的對國內石油化工企業發票信息進行篩查，分兩批在稅務系統內下發“變名銷售”納稅風險名單，石化行業變名銷售的涉稅風險全面爆發。

　　當前，全國各地司法機關對石化企業變票案件的查處趨勢和指控邏輯有了正確的變化，許多司法機關開始認識到該類案件實質上并未造成增值稅稅款損失，而主要是為了幫助煉化企業隱瞞生產行為偷逃消費稅，因此一些司法機關開始對涉案人員以逃稅罪起訴并追究刑事責任，甚至有些地方的司法機關直接將該類案件化為偷稅行政案件交由稅務機關進行稅務處理，以確保逃稅罪阻卻事由的適用。

　　但是需要看到的是，在一些地方尤其是深圳、浙江、遼寧、內蒙古、安徽等地，由于此類案件所涉稅法具體問題的專業性極高及有效辯護不足等原因，司法機關仍然無法轉變錯誤觀念，存在不查煉化企業只查貿易企業、不查消費稅只論增值稅、不查偷稅只看無貨交易等錯誤的認識，有些還作為大案要案來進行處理。這些個別地區的司法機關在查辦變票案件時應當積極借鑒其他地區已經做出的正確處理和做法，尤其是本文披露的案件，要回歸交易的本來面目，更加重視查實交易鏈條中是否有真實貨物交易，而不要恣意割斷鏈條導致無法查實貨物來源，要從征稅原理角度把握變票交易中增值稅稅款的損失與否問題，接受并認可變票交易案件系偷逃消費稅的本質，對已啟動司法程序的案件在定性上從虛開向逃稅作出轉變，糾正過去對本案的一系列錯誤認識，以準確的對國家稅款作出刑法保護，并同時讓涉案人員承擔公平合法的相應責任。