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在近幾年上市公司的數十起破產重整案例中，多數企業的重整計劃呈現出如下顯著特點：一是將債務人的欠繳稅款單列為一類債權——稅收債權，并規定了單獨的受償比例（如100%受償）且執行現金受償；二是將截至人民法院受理破產案件之前欠繳稅款所產生的滯納金列為普通破產債權，執行按比例的現金受償；三是將管理人在變價處置資產中產生的稅款歸入破產費用，隨時支付。
11月20日，P公司發布公告，經進一步協商談判，管理人與深商控股、元維資產和國民運力組成的聯合體簽署重整投資協議，確定上述意向投資人為龐大集團本次重整的重整投資人。據不完全統計，今年A股遭遇破產重整的公司有10余家上市公司。在破產重整中，債務人的歷史欠稅及由此產生的滯納金該如何處理，一直是業界關注的熱點。
釋疑：什么是破產重整
重整是《企業破產法》中規定的處置債務人的三種方式之一，指企業法人在不能清償到期債務，且資產不足以清償全部債務或者明顯缺乏清償能力的情況下，債權人或者出資人向人民法院申請，對債務人進行重新整頓。即不對無償付能力債務人的財產進行立即清算，而是在法院主持下，由債務人與債權人達成協議，制定重整計劃，規定在一定期限內，債務人按一定方式全部或部分清償債務，同時債務人可以繼續經營其業務的制度。
作為企業破產前的保護手段，重整可以實現有效的資產隔離和資產保護，并進行必要的資產剝離和置換，在相應的法律程序下，由管理人、出資人和債權人進行協商，以挽救公司的命運。實踐表明，依法對無力償債的大型企業進行破產重整，是解決企業矛盾、幫助企業換擋升級的良好途徑，也是幫助債權人、投資者保障合法權益的法律機會，更是我國優化營商環境的客觀要求。
分析：歷史欠稅性質為何
被申請破產的債務人，一般都有歷史欠繳稅款和相應滯納金。破產重整過程中，債務人的歷史欠稅及相應滯納金如何處理，不僅是稅務機關重視的問題，而且是其他債權人關注的焦點。
根據現行法律的規定，企業歷史欠繳的稅款和稅收滯納金，屬于債務人的債務，其權利人是國家，由債務人的主管稅務機關行使債權。結合《企業破產法》的具體規定，在重整過程中，對債務人歷史欠稅及滯納金的處理，有程序要求：債權人稅務機關要向管理人申報債務人的歷史欠繳稅款和滯納金債權——稅務機關作為債權人，參加債權人會議，參與債權審查——稅務機關表決企業重整計劃，主張對債務人歷史欠稅等債權的清償。
對重整債務人的債權如何清償，《企業破產法》并沒有明確規定，但《企業破產法》將重整中的債權清償事項，授權給了債務人或者管理人?！?span style="color: rgb(255, 0, 0);">企業破產法》第八章中規定，債務人或者管理人應當自人民法院裁定債務人重整之日起6個月內，同時向人民法院和債權人會議提交重整計劃草案。重整計劃中包括債權分類、債權調整方案、債權受償方案、重整計劃的執行期限等內容。債權人通過參加債權人會議，討論重整計劃草案的，依照債權分類、分組對重整計劃草案進行表決。各表決組均通過重整計劃草案時，重整計劃即為通過。
由于《企業破產法》第八十二條將債務人所欠稅款單獨列示為一類債權，在分組對重整計劃草案進行表決時，代表欠稅債權的債權人——稅務機關，便有極大的話語權。加之債務人所欠稅款屬國家所有，其債權人代表無權予以放棄。根據現行法律制度，重整中債務人的歷史欠稅，會得到全額的現金清償，否則，債務人將進入破產清算程序。而破產清算，是多數債權人不愿看到的結果。
對于債務人歷史欠稅所產生的滯納金，《最高人民法院關于稅務機關就破產企業欠繳稅款產生的滯納金提起的債權確認之訴應否受理問題的批復》（法釋〔2012〕9號）中明確，依照《企業破產法》和《稅收征收管理法》的有關規定，破產企業在破產案件受理前，因欠繳稅款產生的滯納金，屬于普通破產債權。因此，稅收滯納金將與其他普通債權一樣，得到一定比例的清償。
實例：稅收債權如何受償
筆者梳理了近幾年的數十起上市公司破產重整案例，發現多數企業的重整計劃呈現出如下顯著特點：一是將債務人的欠繳稅款單列為一類債權——稅收債權，并規定了單獨的受償比例（如100%受償）且執行現金受償；二是將截至人民法院受理破產案件之前欠繳稅款所產生的滯納金列為普通破產債權，執行按比例的現金受償；三是將管理人在變價處置資產中產生的稅款歸入破產費用，隨時支付。
◇案例一◇
因Z（集團）股份有限公司（以下簡稱Z集團）無法清償到期債務，經債權人申請，2012年10月25日，當地中級人民法院裁定Z集團重整，同時指定管理人。
2013年10月，經債權人會議同意，受理法院批準了Z集團提出的《重組計劃》。在《重組計劃》的債權分類和調整方案中，債權分為稅款債權組和普通債權組。其中，稅款債權組金額為9207萬元；普通債權組金額合計約15.61億元，其中包括Z集團在破產案件受理前，因欠繳稅款所產生的滯納金7169萬元。
同時，Z集團《重組計劃》的債權調整方案中明確，稅款債權不作調整，按確認的該類債權數額清償，償債率為100%。在批準重整計劃之日起的6個月內，以現金方式清償完畢。普通債權受償則分為兩部分，一部分通過處置現有資產受償，另一部分通過出資人讓渡的股份受償。
當地中級人民法院于2013年12月27日裁定，Z集團重整計劃執行完畢，破產程序終結。
◇案例二◇
因鋼鐵股份有限公司C公司不能清償到期債務，且現有資產不足以清償全部債務，其債權人L公司遂向當地人民法院提出重整申請。2017年7月3日，當地人民法院依法作出《民事裁定書》，裁定受理C公司重整申請，并于同日作出《決定書》，指定C公司清算組擔任管理人，具體負責C公司的重整工作。
2017年11月，經債權人會議同意，受理法院批準了C公司管理人提出的《重組計劃》。在《重組計劃》中，預計的破產費用為25.59億元。這其中，就包括了預計財產處置稅費、轉增股票登記稅費和股票過戶稅費等相關稅費。重整計劃中還約定，破產費用根據重整計劃執行實際情況隨時支付。2017年12月29日，當地人民法院裁定，C公司重整計劃執行完畢。
（作者單位：上市公司稅收研究中心，云南氟業環?？萍脊煞萦邢薰荆?/p>
附：債務人在重整過程中產生的稅費支出，該如何處理？
根據《企業破產法》的規定，在人民法院受理破產申請后，至重整計劃執行完畢期間，管理人管理、變價和分配債務人財產所產生的費用，為破產費用；為債務人繼續營業，而應支付的勞動報酬和社會保險費用，以及由此產生的其他債務，屬于共益債務。因此，在重整過程中，管理人變價處置資產時所產生的稅款，屬于破產費用范疇；債務人繼續經營所產生的稅款，屬于共益債務。按照《企業破產法》的規定，破產費用和共益債務由債務人財產優先并隨時支付。 |
